三、稅收征管中金融信息的取得與金融隱私權(quán)的保護
　　(一)基于課稅目的的金融信息的取得途徑
　　根據(jù)我國《稅收征管法》及其實施細則的規(guī)定，我國稅務(wù)機關(guān)獲取金融信息的途徑僅限于查詢特定納稅人的銀行存款信息。但由于我國各個商業(yè)銀行甚至同一商業(yè)銀行的不同分支機構(gòu)之間存在一定的競爭關(guān)系，納稅人往往可以在不同的商業(yè)銀行或同一商業(yè)銀行的分支機構(gòu)開立多個賬戶。盡管我國從2000年4月開始推行儲蓄實名制，但稅務(wù)機關(guān)仍難以查明納稅人全部的個人賬戶存款信息。加上雖然《稅收征管法》明確規(guī)定了金融機構(gòu)的協(xié)助義務(wù)，但卻并未對其未履行該協(xié)助義務(wù)設(shè)定任何消極的法律后果；即在賦予金融機構(gòu)提供個人金融信息以保證征稅權(quán)實現(xiàn)的義務(wù)的同時，對該主體未履行該義務(wù)時所應當承擔的消極法律后果卻并未有任何的規(guī)定。在缺乏責任性規(guī)范的情況下，金融機構(gòu)未履行其協(xié)助義務(wù)時，便不可能通過追究其法律責任而產(chǎn)生強制其履行義務(wù)的效果。正因為《稅收征管法》所規(guī)定的獲取金融信息的途徑過于單一，而金融機構(gòu)卻缺乏予以協(xié)助的積極性和法律強制，這使得稅務(wù)機關(guān)從金融機構(gòu)所獲得的金融信息極為有限。如何改善稅務(wù)機關(guān)獲取金融信息的途徑，也成為完善《稅收征管法》的重要內(nèi)容之一。
　　1.各國獲取金融信息的經(jīng)驗借鑒。從當前各國基于課稅目的而獲取金融信息的途徑來看，查詢銀行賬戶、檢查金融機構(gòu)的營業(yè)場所、建立金融交易數(shù)據(jù)庫和金融機構(gòu)主動報告金融交易信息是各國較為通行的方式。在大多數(shù)情況下，稅務(wù)機關(guān)能夠直接或間接通過司法、行政程序向銀行查詢，獲得某特定納稅人的銀行信息。在一定條件下進入銀行營業(yè)場所直接獲取所需的銀行賬戶信息。在信息基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)較為發(fā)達的國家，稅收征管系統(tǒng)與金融交易系統(tǒng)實現(xiàn)鏈接，從而為稅務(wù)機關(guān)獲取金融交易信息提供信息化的基礎(chǔ)，也有力地強化了稅務(wù)機關(guān)所取得的信息的真實性和時效性。如法國、匈牙利、韓國、挪威和西班牙等一些國家有儲存特定銀行賬戶信息的集中數(shù)據(jù)庫。法國要求經(jīng)營股票、債券和現(xiàn)金業(yè)務(wù)的銀行按月提供開設(shè)、修改和撤銷各類賬戶的信息，這些信息儲存于計算機管理的數(shù)據(jù)庫中，法國的稅務(wù)機關(guān)能夠利用這個數(shù)據(jù)庫進行稅收研究、控制和征管。韓國在稅務(wù)機關(guān)的總數(shù)據(jù)庫之中擁有一個單獨的數(shù)據(jù)庫，這個數(shù)據(jù)庫存儲了銀行自動報告的有關(guān)銀行所支付利息的信息，包括支付的利息數(shù)額、支付利息時的代扣稅額、添加到賬戶上的利息數(shù)額、賬戶持有人的身份和身份證號碼或者業(yè)務(wù)登記代碼。此外，金融機構(gòu)主動提供特定種類的信息，如自動報告支付給納稅人的利息以及支付利息時代扣的稅額等方面的信息、納稅人賬戶的開設(shè)、撤銷信息、賬戶年終余額信息和貸款利息信息，也是稅務(wù)機關(guān)獲取金融交易信息的重要渠道。此外，各國也逐漸采取措施發(fā)展納稅人自愿服從策略，使那些不遵從稅法的納稅人主動報告或同意金融機構(gòu)提供其過去利用嚴格金融隱私權(quán)保護制度隱瞞的收入和資產(chǎn)。
　　然而，只有當金融機構(gòu)所掌握的有關(guān)客戶身份和金融交易性質(zhì)、金額的信息有用且可靠，稅務(wù)機關(guān)擁有的獲取銀行信息的途徑才是有價值的。因此，在2000年OECD針對銀行信息獲取所公布的報告中，強調(diào)各成員為促進基于課稅目的獲取銀行信息，應當采取必要的措施阻止金融機構(gòu)保留匿名賬戶，要求金融機構(gòu)對其經(jīng)?；蚺R時性的客戶都要進行身份驗證，同時對那些賬戶真正受益人和交易真正受益人的身份進行確認。
　　2.改善我國稅務(wù)機關(guān)獲取金融信息途徑的具體方案。各國對稅務(wù)機關(guān)獲取金融信息途徑的諸多經(jīng)驗，對于我國改善稅務(wù)機關(guān)的金融信息取得并加強金融機構(gòu)的協(xié)助義務(wù)多有助益。隨著我國金融交易網(wǎng)絡(luò)的建立，除應當進一步完善稅務(wù)機關(guān)的銀行存款信息的查詢權(quán)外，借鑒國外金融信息數(shù)據(jù)庫的建設(shè)也成為可能。
　　(1)金融機構(gòu)建立和實施客戶身份識別制度。為保證單位和個人開戶信息的真實性，我國有必要在當前儲蓄實名制的基礎(chǔ)上，進一步建立和實施客戶身份識別制度。金融機構(gòu)應當對要求建立業(yè)務(wù)關(guān)系或者辦理規(guī)定金額以上的一次性金融業(yè)務(wù)的客戶身份進行識別，要求客戶出示真實有效的身份證件或者其他身份證明文件進行核對并登記；客戶身份信息發(fā)生變化時，應當及時予以更新。金融機構(gòu)應當按照規(guī)定了解客戶的交易目的和交易性質(zhì)，有效識別交易的受益人，在辦理業(yè)務(wù)中發(fā)現(xiàn)異常跡象或者對先前獲得的客戶身份資料的真實性、有效性、完整性有疑問的，應當重新識別客戶身份，保證與其有代理關(guān)系或者類似業(yè)務(wù)關(guān)系的境外金融機構(gòu)進行有效的客戶身份識別，并可從該境外金融機構(gòu)獲得所需的客戶身份信息。
　　(2)建立基本金融信息數(shù)據(jù)庫。就我國而言，當前，稅務(wù)機關(guān)獲取金融信息所存在的障礙主要是金融機構(gòu)的配合不足及納稅人的金融信息過于分散。因此，應當由特定的權(quán)威機構(gòu)負責完成全國金融信息數(shù)據(jù)庫的建立，并由其負責向稅務(wù)機關(guān)提供相應的金融信息?；诋斍爸袊嗣胥y行在金融業(yè)的宏觀調(diào)控和監(jiān)管者的地位，可以由其承擔該職責，建立全國金融信息數(shù)據(jù)庫。在這一數(shù)據(jù)庫中，由各個商業(yè)銀行報告?zhèn)€人和單位在其各個分支機構(gòu)開立賬戶及賬戶的基本情況，但無需報告納稅人的具體交易和資金流動等信息。金融機構(gòu)每開立一個新的賬戶，即有義務(wù)實時向數(shù)據(jù)庫進行報告。這樣，每個個人或單位在不同商業(yè)銀行開立的不同賬戶將在該數(shù)據(jù)庫進行匯總，由此每個單位或個人的全部賬戶和金融資產(chǎn)情況便能夠得以清晰地反映。稅務(wù)機關(guān)可以根據(jù)稅務(wù)登記和戶籍登記情況，向該數(shù)據(jù)庫請求提供其稅務(wù)管轄范圍內(nèi)的單位和個人的基本金融信息，從而實現(xiàn)稅務(wù)與金融機構(gòu)之間的信息共享。
　在這一機制之下，稅務(wù)機關(guān)能夠自動獲得其管轄范圍內(nèi)的單位和個人的基本金融信息，但不能自動查詢有關(guān)納稅人涉稅交易、資金交易、銀行信貸信用等級和資金流向等具體信息。稅務(wù)機關(guān)必須出具相關(guān)的法律文件，證明獲取特定單位和個人的金融賬戶的具體交易和資金流向等信息為必要且合法，則可以由該數(shù)據(jù)庫的主管機構(gòu)要求其各個賬戶開立行提供該主體的所有賬戶運行信息。此外，稅務(wù)機關(guān)也可以通過該數(shù)據(jù)庫的主管機構(gòu)提請各個賬戶開立行重點監(jiān)測信用評級低于某一特定等級以下的納稅人的金融賬戶，一旦發(fā)生大額交易或可疑交易，要求該賬戶開立行自行向該數(shù)據(jù)庫予以報告。
　　如其賬戶開立行拒絕提供相關(guān)金融信息，稅務(wù)機關(guān)或數(shù)據(jù)庫的主管機構(gòu)可以向相關(guān)的金融監(jiān)管機構(gòu) 請求強制該賬戶開立行提供該信息，否則即可由金融監(jiān)管機構(gòu)對其予以處罰。中國人民銀行有權(quán)監(jiān)督、檢查金融機構(gòu)履行稅收征管協(xié)助義務(wù)的情況。
　　(3)稅務(wù)機關(guān)在金融機構(gòu)的現(xiàn)場檢查權(quán)。盡管《稅收征管法》規(guī)定了稅務(wù)機關(guān)的現(xiàn)場檢查權(quán)，但其檢查的范圍僅限于納稅人的生產(chǎn)經(jīng)營場所。為保證稅務(wù)機關(guān)進行稅收征管的需要，可以賦予稅務(wù)機關(guān)在特定條件下對金融機構(gòu)的現(xiàn)場檢查權(quán)。但稅務(wù)機關(guān)對金融機構(gòu)進行現(xiàn)場檢查，對其正常的經(jīng)營活動必然造成不必要的干擾，損害其經(jīng)營自主權(quán)。為此，稅務(wù)機關(guān)對金融機構(gòu)現(xiàn)場檢查權(quán)的行使應滿足如下的條件：金融機構(gòu)拒絕提供必要的金融信息或所提供的信息不準確、不完整，稅務(wù)機關(guān)缺乏該信息即可能導致無法查明有關(guān)的涉稅事實，國家的稅收收入可能因此涉稅事實不明而遭受重大損失。在此情況下，稅務(wù)機關(guān)可以向金融監(jiān)管機關(guān)提出申請，填寫金融機構(gòu)現(xiàn)場檢查立項審批表，列明檢查原因、檢查對象、檢查內(nèi)容、時間安排等，并經(jīng)其同意后，可以協(xié)同金融監(jiān)管機構(gòu)的工作人員對該金融機構(gòu)實施現(xiàn)場檢查。具體而言，稅務(wù)機關(guān)及金融監(jiān)管機構(gòu)的工作人員可以對金融機構(gòu)進行檢查，詢問金融機構(gòu)的工作人員，要求其對有關(guān)檢查事項做出說明，并查閱、復制金融機構(gòu)與檢查事項有關(guān)的文件、資料，并對可能被轉(zhuǎn)移、銷毀、隱匿或者篡改的文件資料予以封存，檢查金融機構(gòu)運用電子計算機管理業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)的系統(tǒng)。
　　(二)稅務(wù)機關(guān)通過金融機構(gòu)取得金融信息的基本限制
　　1.目的明確性原則。“目的明確性原則”是金融隱私權(quán)立法保護中的重要原則。如美國《隱私法》(1974年)規(guī)定，政府機構(gòu)只能出于執(zhí)行職務(wù)的目的而利用、持有相關(guān)的和必要的個人資料。基于目的明確性原則，稅務(wù)機關(guān)在請求金融機構(gòu)提供個人的相關(guān)金融信息時，應當具有合法的、特定的用途，即金融機構(gòu)提供個人金融信息將用于納稅義務(wù)的核定、稅款的征收等稅收征管目的。由于金融機構(gòu)提供個人金融信息，必然對其金融隱私權(quán)造成一定的干預和限制，為加強對金融隱私權(quán)的保護，避免因征稅目的而過多侵害金融機構(gòu)的正常經(jīng)營活動，金融機構(gòu)基于稅務(wù)機關(guān)的請求而提供個人金融信息，應當提前告知該當事人，并明確告知稅務(wù)機關(guān)請求其提供金融信息的使用目的以及金融信息提供的必要性。金融機構(gòu)不得在本人毫不知情的情況下，向稅務(wù)機關(guān)提供該金融信息。稅務(wù)機關(guān)必須如實告知金融機構(gòu)其獲取該金融信息的特定征稅目的。金融機構(gòu)也只能在特定目的的范圍，提供與征稅目的有關(guān)聯(lián)的個人金融信息。稅務(wù)機關(guān)主張金融機構(gòu)提供的金融信息，應當主要限于從事金融交易的納稅人的開戶信息、涉稅交易信息、資金往來信息、票據(jù)背書信息以及銀行信貸信用等級信息等。而金融機構(gòu)在業(yè)務(wù)審查、操作過程中通過自身及其他渠道獲得的客戶資料和情況以及銀行通過與其客戶的業(yè)務(wù)往來對客戶的主觀印象和資信評價等信息則應當屬于其自身的經(jīng)營信息，金融機構(gòu)有權(quán)拒絕向稅務(wù)機關(guān)提供。
　　基于課稅目的而獲取的金融交易信息的使用應以稅務(wù)機關(guān)告知金融機構(gòu)獲取該信息的目的為限。一般而言，由金融機構(gòu)獲取的金融信息，僅限于進行稅收征管的工作人員，稅務(wù)機關(guān)也僅能在該特定目的的范圍內(nèi)使用該金融信息，不得隨意改變該信息的使用用途，更不得基于征稅以外的其他目的向第三人提供該信息，如不得將金融機構(gòu)基于特定征稅目的而提供的信息據(jù)以向納稅人追訴征稅行為以外的其它行為。除非涉及嚴重刑事犯罪的情況。接受信息的稅務(wù)機關(guān)應當承諾基于所獲信息而采取重大行動時，應事先與提供該信息的金融機構(gòu)予以協(xié)商。
　　基于課稅目的而獲得金融交易信息的稅務(wù)機關(guān)負有嚴格的保密義務(wù)，“一國稅務(wù)機關(guān)一般不能將其以稅收征管者身份獲得的機密信息向其它國家機關(guān)和監(jiān)察機關(guān)披露”。對基于課稅目的而獲得金融交易信息的稅務(wù)機關(guān)，應要求其對所獲得的信息，特別是有關(guān)存款人或投資者姓名的信息嚴加保密，以便對金融機構(gòu)客戶提供合法的保護。稅務(wù)機關(guān)獲取金融交易信息后，不得泄露任何與該交易有關(guān)的貿(mào)易、經(jīng)營、工業(yè)、商業(yè)、專業(yè)秘密或貿(mào)易過程的情報，不得泄露會違反公共秩序的情報，尤其是可能損及其金融市場安全和秩序的情報，對未經(jīng)客戶明確同意而獲得的信息，應采取一切可能的措施以保持這些信息的保密性。
　　2.必要性原則。必要性原則同樣是稅務(wù)機關(guān)請求金融機構(gòu)提供個人信息時所必須遵循的重要原則，它強調(diào)的是金融機構(gòu)提供個人信息與查明有關(guān)課稅事實關(guān)系為必要以及適當，并合乎比例，可以履行以及有可期待性。且金融機構(gòu)足以采用適用且必要的措施來提供與該目的相關(guān)的個人信息。基于必要性原則的要求，稅務(wù)機關(guān)不能隨意請求金融機構(gòu)提供任何個人信息，只有當且僅當稅務(wù)機關(guān)不通過金融機構(gòu)獲取金融交易信息即無法獲得相關(guān)課稅資料或通過其他方式獲取課稅資料成本過高的情況下，經(jīng)稅務(wù)機關(guān)的主管人員同意，才能夠通過司法途徑或其他正式途徑向金融機構(gòu)要求提供特定金融交易主體的信息。如果稅務(wù)機關(guān)能夠通過其它途徑獲取課稅資料或稅務(wù)機關(guān)能夠以相同甚至更低的成本獲取個人信息，即不得請求金融機構(gòu)提供該個人信息。稅務(wù)機關(guān)也不得過度、過量地要求金融機構(gòu)提供相關(guān)的個人信息。如要求金融機構(gòu)提供的個人金融信息顯屬過度或過分，侵害其基本權(quán)利的核心內(nèi)容，尤其是損害其人格尊嚴，如公開足以影響其生存的營業(yè)或商業(yè)秘密，或要求金融機構(gòu)所提供的信息資料顯然與納稅義務(wù)成立的事實無關(guān)，或盡管有關(guān)信息的提供固然能夠查明應稅事實，對納稅人所造成的損害顯然超出應稅事實闡明所達成的效果，即為不可期待。凡不必要、不合比例、不可能或無期待可能的協(xié)力要求，金融機構(gòu)即可以認為構(gòu)成對金融隱私權(quán)的侵犯而拒絕履行該義務(wù)。
　　為防止稅務(wù)機關(guān)以不當方式要求獲取金融信息造成對納稅人金融隱私權(quán)的不當侵害，可以引入在刑事訴訟法中所采用的非法證據(jù)排除規(guī)則，亦即如稅務(wù)機關(guān)調(diào)查涉稅相關(guān)事實的手段和方法造成對個人金融隱私權(quán)的侵犯，即對因此而取得的證據(jù)不予以采用。涉稅資料的目的，固然在于確定應稅事實的發(fā)生，以維持課稅的公正與良好的稅收征管秩序，但如果以非法手段進行調(diào)查，將造成對金融隱私權(quán)的重大侵犯，更將破壞社會對稅法執(zhí)行的不良觀感，反而有礙稅收法治秩序的形成。有基于此，稅務(wù)機關(guān)使用具有侵犯性、強迫性或?qū)€人隱私造成侵害或存在潛在影響的調(diào)查措施所取得的信息或證據(jù)，基于保護金融隱私權(quán)的考量，在稅收征管程序中不得加以利用。
　(三)兩國金融稅收情報交換機制的完善與金融隱私權(quán)的國際保護
　　為避免因金融信息的國內(nèi)法保護而引發(fā)有害稅收競爭，盡管存在保護金融隱私權(quán)和本國金融利益的合理根據(jù).金融隱私權(quán)的國內(nèi)保護和本國金融安全的考量仍不應當對他國稅務(wù)機關(guān)實施有效稅收征管的能力造成過多的妨礙。
　　稅務(wù)機關(guān)對跨國交易的有效征管，必須建立于對跨國交易所有信息進行甄別、檢測和評估的基礎(chǔ)上，因此，在國際層面上確保交易的信息流和寬敞的信息面，將決定金融交易稅收征管的實際效果?；谏鲜隹剂?，有關(guān)國際組織為促進各國基于課稅目的而交換金融交易信息做出了積極的努力。其中OECD在2000年所公布的《改進各國基于課稅目的獲取銀行信息的途徑》中，提出“所有成員國都應當允許稅務(wù)機 關(guān)直接或間接為了所有課稅目的獲取銀行信息，以便稅務(wù)機關(guān)能夠充分履行稅收征管職責，并和締約國進行有效的情報交換”。在該報告中，OECD建議各國重新審核國內(nèi)稅收利益要求，要求各國不得以本國利益的考量而阻止其國內(nèi)稅務(wù)機關(guān)在締約國提出特別請求的情況下收集并提供信息。在必要的情況下，應當對本國的法律法規(guī)和慣例做出修改，保證為國內(nèi)稅收目的可獲得的金融交易信息能夠被用于與締約國進行情報交換?；谡n稅目的的金融信息的情報交換，最理想的雙邊合作安排是采取諒解備忘錄或相互法律協(xié)助協(xié)定的形式，建立信息交流的雙向機制，實現(xiàn)互惠，明確規(guī)定各方為實施有效稅收征管而獲取信息的權(quán)利，并具體說明各方期望獲得信息的種類、范圍以及信息的提供方式，從而使得這種信息交流與共享成為制度化和長期性的，而非隨機的、臨時性的。在締結(jié)雙邊合作安排時，可以結(jié)合來源國和母國具體的金融體系特征、金融監(jiān)管的微觀操作方法以及金融隱私權(quán)的保護傳統(tǒng)，相互協(xié)商一致，在平衡雙邊利益的基礎(chǔ)上達成信息交流的備忘錄，以形成信息交流和信息披露的制度化、原則化和規(guī)范化，在提高母國征管效率和維護金融體系穩(wěn)健的同時，加強對銀行消費者和客戶金融隱私權(quán)的保護。
　　但簽于金融信息對一國金融市場穩(wěn)健發(fā)展的重要性，國際上有關(guān)加強信息交換機制的設(shè)計，不應問及金融機構(gòu)保護其與正當客戶的信任關(guān)系的能力。因此，從國際金融交易征管所需的信息種類及特征人手，可在締約國之間建立一種信息交換的國際制衡機制，以解決國際稅收征管和銀行保密法之間的沖突。實踐中，這種沖突的制衡是通過“信息安全條款”來實現(xiàn)的，即如果一國稅收征管者有充分的理由懷疑他國征管者不能對所獲機密信息保密，并僅限于征管目的，則可保留不提供這些信息的權(quán)力，且該國稅務(wù)機關(guān)可依其自由裁量允許母國監(jiān)管者獲取有關(guān)銀行存款人或投資人的信息。稅務(wù)機關(guān)獲取交換的金融信息應當有嚴格的范圍限制，應僅限于與稅收征管有關(guān)的情報。對于訂有稅收協(xié)定的當事方而言，稅務(wù)機關(guān)應當交換可預見的與實施本協(xié)定規(guī)定相關(guān)的情報，或是可預見的實施或執(zhí)行涉及到由締約國或其他地方稅務(wù)機關(guān)所征收的稅收的國內(nèi)稅法相關(guān)的情報。
　　四、結(jié)語
　　在當前經(jīng)濟背景下，金融信息不僅屬于市場主體的隱私，更成為金融機構(gòu)重要的經(jīng)營資源，這便使得金融機構(gòu)往往怠于協(xié)助稅務(wù)機關(guān)獲取此金融信息。但金融信息是市場主體財產(chǎn)收益和交易情況的重要體現(xiàn)，也正因為如此，稅務(wù)機關(guān)有必要獲取其金融交易信息，作為重要的課稅資料以確定納稅義務(wù)的成立；尤其在跨國交易的背景下，獲取金融信息更是征稅權(quán)實現(xiàn)的重要保證。盡管我國已經(jīng)在《稅收征管法》中規(guī)定了金融機構(gòu)在提供金融信息方面的協(xié)助義務(wù)，但由于規(guī)定缺乏必要的強制性，獲取金融信息的途徑也過于單一，這都成為制約稅務(wù)機關(guān)獲取金融信息的重要障礙。為此，我國有必要借鑒國外的相關(guān)立法，改進稅務(wù)機關(guān)獲取金融信息的渠道；同時，避免由此對金融隱私權(quán)所造成的損害。