稅務(wù)爭(zhēng)議替代性解決機(jī)制論文

　　(二)中國(guó)調(diào)解傳統(tǒng)的影響

　　1.中國(guó)具有調(diào)解傳統(tǒng)

　　調(diào)解，是指雙方發(fā)生糾紛時(shí)，由第三者出面主持，依據(jù)一定的規(guī)范，用說服、教育、感化的方式進(jìn)行勸解、說和，使當(dāng)事人雙方深明大義、互諒互讓、協(xié)商解決糾紛，以達(dá)到息事寧人、和睦相處、維護(hù)社會(huì)安定與和諧的目的。調(diào)解是傳統(tǒng)中國(guó)法律生活中最經(jīng)常、最主要的內(nèi)容之一，是古中國(guó)最具文化代表性和最富于文化韻味的司法形式，其內(nèi)涵之豐富與深邃遠(yuǎn)非其他司法形式可比，是中華民族亙貫古今、最具有生命力、也最為世界所注目的法律傳統(tǒng)。[31]根據(jù)學(xué)者研究，中國(guó)傳統(tǒng)調(diào)解十分成熟，形成了受理糾紛、對(duì)當(dāng)事人進(jìn)行勸導(dǎo)、促成當(dāng)事人進(jìn)行和解并達(dá)成協(xié)議等一般程序，包括官府調(diào)解、官批民調(diào)、民間調(diào)解等形式，遵循著息事寧人、道德教化等主要原則。[32]

　　2.調(diào)解傳統(tǒng)與當(dāng)代解決糾紛的思維

　　一定時(shí)代糾紛解決思維的形成，受顯型的法律規(guī)范、法律制度等要素的影響，但隱型的法律心理、法律意識(shí)和法律思想對(duì)糾紛解決思維方式的形成起決定作用。當(dāng)代中國(guó)的法律文化，存在顯型和隱型兩個(gè)層面上的分離，即法律規(guī)范、法律制度在很大程度上已經(jīng)與西方國(guó)家別無二致，但法律心理、法律意識(shí)和法律思想的變革卻極其緩慢，并沒有迅速跟進(jìn)顯型層面的進(jìn)步。受儒家傳統(tǒng)思想的影響，中庸思維是糾紛各方慣有的一種思維方式。當(dāng)代中國(guó)的糾紛解決思維方式是復(fù)雜的，糾紛解決過程中由于多種因素的介入，法律判斷因此有了比較大的討價(jià)還價(jià)的空間，司法者及糾紛解決各方原本應(yīng)具有的法律思維難以顯其個(gè)性。屬于經(jīng)驗(yàn)層面的法律規(guī)范、制度與其背后所承載的價(jià)值與文化不相協(xié)調(diào)，是造成這種狀況的主要原因。隨著現(xiàn)代法治思想的發(fā)展和完善，中國(guó)傳統(tǒng)糾紛解決機(jī)制中的中庸思想與西方ADR相結(jié)合，似乎這種調(diào)解傳統(tǒng)又在慢慢地顯示出它自身的優(yōu)勢(shì)。

　　3.調(diào)解傳統(tǒng)與現(xiàn)代ADR的契合

　　當(dāng)我們?nèi)パ芯緼DR并倡導(dǎo)將之引入稅務(wù)爭(zhēng)議領(lǐng)域的時(shí)候，應(yīng)當(dāng)關(guān)注中國(guó)的調(diào)解傳統(tǒng)。傳統(tǒng)調(diào)解與現(xiàn)代ADR皆希望通過一種非正式的手段解決爭(zhēng)議，形式上具有很大的相似性，都是爭(zhēng)議雙方之間獨(dú)立或在第三方協(xié)助之下達(dá)成和解，或者在權(quán)威機(jī)關(guān)的協(xié)助之下達(dá)成具有法律效力的調(diào)解協(xié)議;都比正式的判決等糾紛解決方式能夠節(jié)約社會(huì)資源;都具有比較旺盛的生命力。

　　在中國(guó)古代，調(diào)解是保障人倫秩序和社會(huì)和諧的工具。中國(guó)古代調(diào)解制度的理論基礎(chǔ)是儒家教義，統(tǒng)治者所向往的社會(huì)目標(biāo)是宗法等級(jí)社會(huì)秩序的和諧。古代訴訟制度的糾問化傾向和訴訟給當(dāng)事人帶來的不便，也增加了調(diào)解對(duì)民眾的親和力。盡管中國(guó)古代調(diào)解具有單一的價(jià)值取向，但它在維護(hù)特定的社會(huì)秩序并恢復(fù)其中被破壞的社會(huì)關(guān)系上，具有不可抹殺的作用。而現(xiàn)代ADR雖然和古代傳統(tǒng)調(diào)解具有很大的形式相似性，但其著眼于權(quán)利的救濟(jì)和保障，而非一時(shí)的息事寧人，用一種既有文化底蘊(yùn)、又富現(xiàn)代生機(jī)的形式告訴爭(zhēng)議各方：人們?cè)跈?quán)利上的斗爭(zhēng)和斤斤計(jì)較并不一定有利于實(shí)現(xiàn)和保護(hù)權(quán)利，某種程度的忍讓和和睦交往會(huì)促進(jìn)人與人之間秩序的和諧和權(quán)利的真正實(shí)現(xiàn)。

　　(三)稅務(wù)爭(zhēng)議ADR的現(xiàn)實(shí)作用

　　當(dāng)代中國(guó)轉(zhuǎn)型社會(huì)的特征以及中國(guó)所具有的調(diào)解傳統(tǒng)，是筆者認(rèn)為中國(guó)當(dāng)前社會(huì)應(yīng)當(dāng)引入稅務(wù)爭(zhēng)議ADR的重要理由，當(dāng)然，稅務(wù)爭(zhēng)議ADR本身的現(xiàn)實(shí)作用也值得我們重視。

　　1.減輕爭(zhēng)議解決機(jī)關(guān)的負(fù)擔(dān)及爭(zhēng)議解決成本

　　有學(xué)者指出，ADR的發(fā)展一定程度上確實(shí)是法院出于緩解訴訟壓力的動(dòng)機(jī)推動(dòng)的，但ADR的意義絕非僅與“訴訟爆炸”相聯(lián)系，其價(jià)值也不僅限于降低訴訟成本。否則，一旦“訴訟爆炸”的事實(shí)被否定，ADR的價(jià)值和必要性也會(huì)隨之受到質(zhì)疑。減輕訴訟壓力、降低糾紛解決成本并不是ADR產(chǎn)生和發(fā)展的唯一原因，現(xiàn)代社會(huì)和當(dāng)事人在利益、價(jià)值觀、偏好和各種實(shí)際需要等方面的多元化，本質(zhì)上需要多元化的糾紛解決方式和更多的選擇權(quán)。因此，即使在訴訟壓力并不明顯，法院的訴訟程序運(yùn)作良好，或者社會(huì)主體并不積極利用訴訟的情況下，ADR也仍然有其存在的正當(dāng)性和合理性。[33]我國(guó)行政訴訟尤其是稅務(wù)行政訴訟從數(shù)量上來講實(shí)在稱不上是“訴訟爆炸”，[34]但ADR還是受到爭(zhēng)議各方的歡迎。出現(xiàn)這種現(xiàn)象，有轉(zhuǎn)型社會(huì)過程中的政治考量，同時(shí)也是爭(zhēng)議各方對(duì)糾紛解決方式多元化選擇的一個(gè)體現(xiàn)。

　　2.便利人民接近正義

　　為使法律所宣言的權(quán)利從“本本”之上落實(shí)到生活之中，各國(guó)擴(kuò)大對(duì)國(guó)民的正當(dāng)程序保障，正當(dāng)程序保障條款呈憲法化、國(guó)際化發(fā)展趨勢(shì)。不僅法律規(guī)定之“可訴”領(lǐng)域以及訴訟主體范圍全面擴(kuò)張，各種限制公民訴權(quán)的理論學(xué)說被重新檢討、修正乃至放棄，國(guó)家也采取各種便民措施，為國(guó)民提供切實(shí)可行的權(quán)利救濟(jì)渠道。朝著這一方向邁進(jìn)的改革措施被學(xué)者冠以一個(gè)響亮的口號(hào)—“接近正義”。而本文所倡導(dǎo)的ADR即屬于“接近正義”改革的范疇。[35]

　　3.提供有效的糾紛解決途徑

　　ADR的解決較之法院的判決能夠提供經(jīng)過深思熟慮的創(chuàng)造性解決方法，其糾紛解決過程強(qiáng)調(diào)意思自治，未經(jīng)當(dāng)事人合意，不得發(fā)表有關(guān)糾紛的一切信息，在為當(dāng)事人提供調(diào)解與和解服務(wù)時(shí)，中介機(jī)構(gòu)作為中立者為雙方保守秘密。其主要程序是調(diào)解，采用非對(duì)抗形式，由雙方分別闡述自己的主張，調(diào)解人認(rèn)為其論點(diǎn)不明確時(shí)，可要求做出說明。

　　四、建立和完善我國(guó)稅務(wù)爭(zhēng)議ADR的構(gòu)想

　　(一)我國(guó)稅務(wù)爭(zhēng)議ADR的立法現(xiàn)狀

　　從目前我國(guó)對(duì)于稅務(wù)爭(zhēng)議解決的法規(guī)及政策來看，我國(guó)對(duì)于稅務(wù)爭(zhēng)議ADR的態(tài)度是有一定的寬容度的。近年來的立法，逐步在稅務(wù)行政復(fù)議中引入了和解及調(diào)解機(jī)制，在稅務(wù)行政訴訟中引入了和解撤訴制度。[37]

　　2007年3月13日，國(guó)家稅務(wù)總局發(fā)布《關(guān)于全面加強(qiáng)稅務(wù)行政復(fù)議工作的意見》(國(guó)稅發(fā)[2007] 28號(hào))，提出要“注重運(yùn)用調(diào)解手段，實(shí)現(xiàn)法律效果與社會(huì)效果的統(tǒng)一”，強(qiáng)調(diào)“調(diào)解是化解矛盾的有效手段”，“堅(jiān)持原則性與靈活性相統(tǒng)一，依法進(jìn)行調(diào)解”，并總體地給出了“必須堅(jiān)持當(dāng)事人自愿、合法、公平公正、誠(chéng)實(shí)守信的原則，不得侵害納稅人的合法權(quán)益”的行政復(fù)議調(diào)解原則。

　　2007年3月，最高人民法院發(fā)布《關(guān)于進(jìn)一步發(fā)揮訴訟調(diào)解在構(gòu)建社會(huì)主義和諧社會(huì)中積極作用的若干意見》，明確指出：“對(duì)行政訴訟案件，人民法院可以根據(jù)案件實(shí)際情況，參照民事調(diào)解的原則和程序，嘗試推動(dòng)當(dāng)事人和解。人民法院要通過行政訴訟案件和解實(shí)踐，不斷探索有助于和諧社會(huì)建設(shè)的多種結(jié)案方式，不斷創(chuàng)新訴訟和解的方法，及時(shí)總結(jié)工作經(jīng)驗(yàn)，不斷完善行政訴訟案件和解工作機(jī)制。”從某種程度上來說，ADR在行政爭(zhēng)議解決領(lǐng)域得到了最高人民法院司法政策的認(rèn)可，將建立和完善行政訴訟和解機(jī)制正式納入到了我國(guó)當(dāng)前行政訴訟制度改革的一個(gè)重要方面。[38]

　　2007年4月，上海市高級(jí)人民法院發(fā)布《關(guān)于加強(qiáng)行政案件協(xié)調(diào)和解工作的若干意見》，對(duì)行政案件協(xié)調(diào)和解工作的定義、指導(dǎo)思想、基本目標(biāo)、基本原則以及協(xié)調(diào)的范圍進(jìn)行了規(guī)定，使行政爭(zhēng)議ADR在具體司法實(shí)踐中得到了更加充分的體現(xiàn)，更使得早在20世紀(jì)90年代就開始進(jìn)行行政案件和解工作的上海有了一個(gè)專門的行政和解規(guī)范。[39]

　　2007年5月29日，國(guó)務(wù)院發(fā)布《中華人民共和國(guó)行政復(fù)議法實(shí)施條例》，其中第40條規(guī)定，“公民、法人或者其他組織對(duì)行政機(jī)關(guān)行使法律、法規(guī)規(guī)定的自由裁量權(quán)作出的具體行政行為不服申請(qǐng)行政復(fù)議，申請(qǐng)人與被申請(qǐng)人在行政復(fù)議決定作出前自愿達(dá)成和解的，應(yīng)當(dāng)向行政復(fù)議機(jī)構(gòu)提交書面和解協(xié)議;和解內(nèi)容不損害社會(huì)公共利益和他人合法權(quán)益的，行政復(fù)議機(jī)構(gòu)應(yīng)當(dāng)準(zhǔn)許”，對(duì)一定范圍內(nèi)的行政和解的合法性予以確認(rèn)。第50條也規(guī)定，公民、法人或者其他組織對(duì)行政機(jī)關(guān)行使法律、法規(guī)規(guī)定的自由裁量權(quán)作出的具體行政行為不服申請(qǐng)行政復(fù)議的，行政復(fù)議機(jī)關(guān)可以按照自愿、合法的原則進(jìn)行調(diào)解。當(dāng)事人經(jīng)調(diào)解達(dá)成協(xié)議的，行政復(fù)議機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)制作行政復(fù)議調(diào)解書。行政復(fù)議調(diào)解書經(jīng)雙方當(dāng)事人簽字，即具有法律效力。該規(guī)定又對(duì)行政復(fù)議過程中一定范圍內(nèi)的調(diào)解的合法性[40]予以確認(rèn)。

　　2008年1月14日，最高人民法院《關(guān)于行政訴訟撤訴若干問題的規(guī)定》(法釋[2008]2號(hào))第3條指出，在被告“撤銷、部分撤銷或者變更被訴具體行政行為處理結(jié)果”等情形下，人民法院應(yīng)當(dāng)裁定準(zhǔn)許原告的自愿申請(qǐng)撤訴。司法解釋確認(rèn)了原告自愿撤訴和行政訴訟和解之間的內(nèi)在邏輯聯(lián)系，[41]對(duì)在行政機(jī)關(guān)與行政相對(duì)人之間達(dá)成和解后的撤訴予以程序性保障。

　　上述文件，雖帶有政治考量的痕跡，但亦契合了現(xiàn)代法治多元化糾紛解決機(jī)制和稅法私法化發(fā)展的趨勢(shì)，為稅務(wù)爭(zhēng)議的解決提供了全新的思路，也為稅務(wù)爭(zhēng)議ADR的建設(shè)和完善打開了突破口。

　　(二)我國(guó)現(xiàn)行稅務(wù)爭(zhēng)議ADR存在的問題

　　1.缺乏具體統(tǒng)一的立法

　　從當(dāng)前法律體系來看，立法中并沒有明確采用ADR這種表達(dá)方法，對(duì)ADR這種名稱的使用多出現(xiàn)在理論研究領(lǐng)域。類似ADR的一些爭(zhēng)議解決方式比較分散地出現(xiàn)在各種法規(guī)當(dāng)中，從整體上籠統(tǒng)地構(gòu)成一個(gè)ADR體系，缺乏具體統(tǒng)一的規(guī)定。如行政復(fù)議過程中的和解、調(diào)解，在《行政復(fù)議法》中幾乎沒有被提及，而在《行政復(fù)議法實(shí)施條例》中卻進(jìn)行了較為詳細(xì)的規(guī)定，這種沒有上位法支撐的立法的合法性是值得懷疑的。在未來的立法過程中，首先需要對(duì)上位法進(jìn)行修改，然后在此基礎(chǔ)上進(jìn)行下位法的立法。

　　《行政訴訟法》仍然對(duì)行政訴訟過程中適用調(diào)解持否定態(tài)度，基本處于禁止?fàn)顟B(tài)。而和解與調(diào)解有很大的共同之處，一方面大力鼓勵(lì)和解，一方面又禁止調(diào)解，很讓人費(fèi)解。和解與調(diào)解都是以糾紛各方能夠自由處分自己的權(quán)利或權(quán)力為前提的，筆者認(rèn)為，在能夠接受和解的權(quán)限之內(nèi)，接受調(diào)解的空間是存在的。當(dāng)然，我國(guó)法律目前明確規(guī)定，法院在行政訴訟中禁止適用調(diào)解，我們?cè)谛薷姆芍靶枰獙?duì)法律予以尊重，同時(shí)在此基礎(chǔ)上對(duì)法律作出一定的修改，使之符合現(xiàn)代糾紛解決機(jī)制多元化的趨勢(shì)。

　　2.稅務(wù)爭(zhēng)議ADR參與主體單一

　　在目前的稅務(wù)爭(zhēng)議ADR實(shí)踐中，參與主體除糾紛各方外，很少有比較專業(yè)的第三方有效介入，多數(shù)為行政復(fù)議機(jī)關(guān)、法院等和政府關(guān)系密切的主體在主導(dǎo)稅務(wù)爭(zhēng)議ADR.而律師事務(wù)所、會(huì)計(jì)師事務(wù)所等一些專業(yè)中介機(jī)構(gòu)因其多不具備政府背景，因而所出具的意見很難被較為強(qiáng)勢(shì)的稅務(wù)機(jī)關(guān)所接受，稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)社會(huì)中介機(jī)構(gòu)還有比較強(qiáng)烈的排斥情緒。

　　(三)完善我國(guó)稅務(wù)爭(zhēng)議ADR

　　針對(duì)我國(guó)稅務(wù)爭(zhēng)議ADR面臨的主要問題，建議在現(xiàn)有體制基礎(chǔ)上，整合和完善原有規(guī)范制度，引進(jìn)國(guó)外先進(jìn)經(jīng)驗(yàn)，使之系統(tǒng)化、理論化。

　　1修改和完善相關(guān)法律

　　一項(xiàng)制度的建立，需要有一個(gè)比較健全和完善的法律法規(guī)體系作為基礎(chǔ)。當(dāng)前我國(guó)關(guān)于稅務(wù)爭(zhēng)議ADR的規(guī)定還比較零散，需要在《行政復(fù)議法》和《行政訴訟法》中修改和完善相關(guān)規(guī)定，國(guó)家稅務(wù)總局需制定和完善具體的稅務(wù)行政復(fù)議調(diào)解、和解、仲裁規(guī)范等，最高人民法院也需出臺(tái)相關(guān)的司法解釋，必要的時(shí)候最高立法機(jī)構(gòu)可以考慮制定《稅務(wù)爭(zhēng)議調(diào)解仲裁法》，將所有稅務(wù)爭(zhēng)議ADR相關(guān)的規(guī)定集中到一部法律之中。

　　2.發(fā)揮律師在稅務(wù)爭(zhēng)議ADR中的作用

　　稅務(wù)爭(zhēng)議一旦發(fā)生，由于稅法本身之專業(yè)性，不是靠生活常識(shí)就可以進(jìn)行簡(jiǎn)單判斷的，當(dāng)事人很容易陷入迷茫狀態(tài)，此時(shí)，律師等中介角色往往是爭(zhēng)議當(dāng)事人的第一個(gè)傾訴對(duì)象和知情者，律師給出的稅務(wù)爭(zhēng)議解決方案，很大程度上決定著當(dāng)事人的糾紛解決思路和決策。因此，充分發(fā)揮律師等中介角色在稅務(wù)爭(zhēng)議ADR中的作用具有十分重要的意義。

　　(1)律師在稅務(wù)爭(zhēng)議ADR實(shí)踐中發(fā)揮作用的模式從稅務(wù)律師的業(yè)務(wù)實(shí)踐來看，可以把稅務(wù)爭(zhēng)議分為四個(gè)階段，即稅務(wù)稽查、聽證、稅務(wù)行政復(fù)議、稅務(wù)行政訴訟。目前，律師已經(jīng)從形式上入到稅務(wù)爭(zhēng)議的各個(gè)階段，但所起作用甚微，形同虛位。在引入稅務(wù)爭(zhēng)議ADR以后，稅務(wù)律師需要在傳統(tǒng)業(yè)務(wù)實(shí)踐的基礎(chǔ)上，著重從以下兩個(gè)方面發(fā)揮作用：

　　第一，律師談判。稅務(wù)稽查階段，律師可以受納稅人委托與稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行談判。稅務(wù)稽查本身并不表征被稽查的納稅人就一定存在稅收違法問題，但稅務(wù)稽查會(huì)對(duì)納稅人的正常運(yùn)營(yíng)、公眾形象產(chǎn)生不利影響，而且由于稅務(wù)問題專業(yè)而復(fù)雜，稅務(wù)稽查短時(shí)間內(nèi)無法結(jié)束。律師可以利用稅務(wù)知識(shí)及從業(yè)經(jīng)驗(yàn)與稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行談判，如果存在問題，可以與稅務(wù)機(jī)關(guān)在受托權(quán)限內(nèi)達(dá)成妥協(xié)，以早日結(jié)束稽查，恢復(fù)納稅人正常運(yùn)營(yíng)。

　　第二，律師作為中立第三人。與律師談判不同的是，律師作為中立第三人在糾紛的處理上必須保持獨(dú)立和中立的地位。但對(duì)糾紛的處理仍然是將糾紛轉(zhuǎn)型，在糾紛的轉(zhuǎn)型過程中為當(dāng)事人提供平等的、充分的信息資源，不偏袒任何一方，保證任何一方不會(huì)因信息不對(duì)稱而做出錯(cuò)誤的讓步。在聽證、稅務(wù)行政復(fù)議、稅務(wù)行政訴訟階段，律師首先接受糾紛雙方的委托或是法院的指定，對(duì)糾紛進(jìn)行法律上的限定，調(diào)查有關(guān)證據(jù)材料，初步了解案情，確定雙方爭(zhēng)執(zhí)的焦點(diǎn);然后提出評(píng)價(jià)意見，對(duì)糾紛在訴訟上的可能結(jié)果進(jìn)行預(yù)測(cè)和評(píng)估，并盡可能追求接近判決的結(jié)果;最后，可以中介機(jī)構(gòu)的身份通過出具法律意見書等形式對(duì)納稅人行為的合法性發(fā)表法律意見，為稅務(wù)爭(zhēng)議的解決提供參考方案，或者作為復(fù)議、訴訟代理人在稅務(wù)行政復(fù)議、稅務(wù)行政訴訟過程中向復(fù)議機(jī)關(guān)或法官發(fā)表中立性法律意見，促成納稅人與稅務(wù)機(jī)關(guān)達(dá)成和解、調(diào)解。在律師作為中立第三人的糾紛解決范式中，律師依據(jù)法律對(duì)糾紛進(jìn)行預(yù)測(cè)和評(píng)估是整個(gè)糾紛解決過程的核心環(huán)節(jié)。糾紛能否通過ADR解決，取決于糾紛當(dāng)事人對(duì)律師提供的評(píng)價(jià)意見能否接受。

　　無論是律師談判還是律師作為糾紛解決的第三人，律師的行動(dòng)一方面是依據(jù)法律的規(guī)定限定和評(píng)價(jià)糾紛，另一方面又促使當(dāng)事人放棄法定的權(quán)利而尋求實(shí)際利益。對(duì)當(dāng)事人來說，權(quán)利維護(hù)與實(shí)際利益的矛盾沖突往往令當(dāng)事人處于兩難境地。因此，律師促使糾紛當(dāng)事人選擇訴訟外途徑解決問題，是在法律的基本框架下，幫助當(dāng)事人尋求權(quán)利與利益統(tǒng)一的結(jié)合點(diǎn)，使這個(gè)結(jié)合點(diǎn)符合正義的基本要求，符合社會(huì)的價(jià)值評(píng)判標(biāo)準(zhǔn)。

　　(2)律師介入稅務(wù)爭(zhēng)議ADR的評(píng)價(jià)理念若司法權(quán)威的信仰危機(jī)導(dǎo)致納稅人在糾紛解決的方式上選擇了稅務(wù)爭(zhēng)議ADR，那么人們崇尚法律權(quán)威的結(jié)果，必然使人們?cè)诶枚悇?wù)爭(zhēng)議ADR時(shí)對(duì)稅務(wù)爭(zhēng)議ADR提出特殊的要求，納稅人期待在稅務(wù)爭(zhēng)議ADR中能獲得與法律規(guī)定相當(dāng)?shù)慕Y(jié)果。即使未曾遭受爭(zhēng)議解決效率折磨的納稅人，也不一定要求親身經(jīng)歷爭(zhēng)議解決的過程或準(zhǔn)確地理解爭(zhēng)議解決過程的含義后才利用稅務(wù)爭(zhēng)議ADR.如果稅務(wù)爭(zhēng)議ADR能提供法律規(guī)定相當(dāng)?shù)慕Y(jié)果，當(dāng)事人會(huì)欣然選擇。在律師參與的稅務(wù)爭(zhēng)議ADR中，律師面對(duì)糾紛有足夠的能力運(yùn)用法律知識(shí)進(jìn)行判斷和衡量，能根據(jù)法律的規(guī)定，對(duì)當(dāng)事人的行為進(jìn)行法律上的預(yù)測(cè)，這就是ADR的評(píng)價(jià)理念。律師具有豐富的法律知識(shí)和實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)，從而使律師對(duì)于糾紛的評(píng)價(jià)意見更可能“接近正義”，這是糾紛當(dāng)事人所期盼得到的信息。借助律師對(duì)糾紛解決做法律上的預(yù)測(cè)和評(píng)價(jià)，主觀上迎合了糾紛當(dāng)事人對(duì)法律權(quán)威的信仰需要。這種需要是當(dāng)事人在利用ADR時(shí)急切之所在，并且，越是崇尚法律權(quán)威，這種需要就越為迫切。因此當(dāng)事人對(duì)ADR評(píng)價(jià)性作用的需求，是對(duì)法律權(quán)威的間接尋求，集中體現(xiàn)了法律權(quán)威在稅務(wù)爭(zhēng)議ADR中的地位和作用。[42]

　　當(dāng)然，就整個(gè)社會(huì)而言，在糾紛的解決中以法律為主導(dǎo)，體現(xiàn)法律規(guī)則的價(jià)值評(píng)判標(biāo)準(zhǔn)，也是法治社會(huì)的基本要求，這種客觀的要求，使ADR在發(fā)展過程中不斷加強(qiáng)對(duì)作為法律專業(yè)人士的律師的重視。并且由于評(píng)價(jià)性理念的運(yùn)用，為律師參與稅務(wù)爭(zhēng)議ADR提供了理論基礎(chǔ)，甚至促使稅務(wù)爭(zhēng)議ADR的整體格局向具有評(píng)價(jià)性的方向發(fā)展。

　　3.引入稅務(wù)爭(zhēng)議仲裁機(jī)制

　　仲裁多出現(xiàn)在商事領(lǐng)域，非常靈活，只要爭(zhēng)端當(dāng)事人雙方均同意以仲裁方式解決爭(zhēng)端，并且這種同意要以仲裁協(xié)議作為承載，仲裁機(jī)制即可啟動(dòng)，是一種有效的爭(zhēng)議解決方法，[43]它是一種可以產(chǎn)生公共效果的私人程序。在實(shí)踐中并不是所有的爭(zhēng)議都可訴諸于仲裁，只有具有可仲裁性[44]的爭(zhēng)議才可訴諸于仲裁。某一特定問題究竟能不能通過仲裁加以解決，取決于一個(gè)國(guó)家的法律對(duì)此做出的規(guī)定，或一國(guó)法院在適用法律時(shí)做出的認(rèn)定。[45]

　　目前，可仲裁事項(xiàng)呈擴(kuò)大化趨勢(shì)，涉及公法領(lǐng)域的部分爭(zhēng)議不再是仲裁的禁區(qū)。在稅務(wù)爭(zhēng)議救濟(jì)程序中，案件審理者的獨(dú)立性經(jīng)常受到納稅人的質(zhì)疑，而仲裁程序?qū){稅人來說，更能彰顯程序上的公正，更容易被接受。因?yàn)橹俨贸绦蛑?，納稅人有權(quán)選擇獨(dú)立、公正的仲裁員，按照現(xiàn)有法律和已有約定審理稅務(wù)爭(zhēng)議。[46]受上述趨勢(shì)及因素的影響，部分國(guó)家如美國(guó)和澳大利亞，自接受國(guó)際稅收仲裁后，也通過國(guó)內(nèi)立法規(guī)定允許采用仲裁解決特定的稅務(wù)爭(zhēng)議，[47]且起到了很好的作用。我國(guó)在建立和完善稅務(wù)爭(zhēng)議ADR的過程中，可以借鑒美國(guó)和澳大利亞的經(jīng)驗(yàn)，結(jié)合我國(guó)的國(guó)情，經(jīng)過充分的分析和論證，建立一套有效的稅務(wù)爭(zhēng)議仲裁體制。

　　稅務(wù)爭(zhēng)議ADR是建立和完善多元化糾紛解決機(jī)制的重要組成部分，良好的法治秩序不能僅僅依靠單一的手段來達(dá)到，只有綜合運(yùn)用各種糾紛解決手段，才能使整個(gè)國(guó)家達(dá)到法治狀態(tài)。有關(guān)稅務(wù)爭(zhēng)議ADR的立法會(huì)越來越完善，強(qiáng)調(diào)依法辦事就必然包括正式的和非正式的糾紛解決機(jī)制，我們?cè)诙悇?wù)爭(zhēng)議解決過程中，需要在充分利用稅務(wù)行政復(fù)議和稅務(wù)行政訴訟兩種傳統(tǒng)救濟(jì)途徑的基礎(chǔ)上，引進(jìn)、建立和完善稅務(wù)爭(zhēng)議ADR，使傳統(tǒng)糾紛解決途徑與現(xiàn)代糾紛解決途徑相結(jié)合，在稅務(wù)爭(zhēng)議解決過程中，兼顧效率與公平，有效提高稅法執(zhí)法和守法水平，建立和諧的稅收征納關(guān)系。

　　注釋：

　　[1]該定義的原文為：An alternative dispute resolution process includes any process or procedure， other than an adjudication by a presidingjudge， in which a neutral third party participates to assist in the resolution of issues in controversy， through processes such as early neutral evalua-tion， mediation， minitrial， and arbitration. See Alternative Dispute Resolution Act of 1998，Sec. 651. (a)。

　　[2]熊偉：《美國(guó)聯(lián)邦稅收程序》，北京大學(xué)出版社2006年版，第212頁。

　　[3]在筆者論及的稅法領(lǐng)域，關(guān)于稅務(wù)行政復(fù)議或稅務(wù)行政訴訟中能否適用調(diào)解及和解的問題，論者多持否定態(tài)度。如認(rèn)為“不適用調(diào)解原則”是稅務(wù)行政復(fù)議和稅務(wù)行政訴訟的原則之一(參見徐孟洲主編：《稅法學(xué)》，中國(guó)人民大學(xué)出版社2005年版，第477、486頁);認(rèn)為“稅法是一種強(qiáng)行性法律，對(duì)稅收債務(wù)不承認(rèn)和解”(參見楊小強(qiáng)：《論稅法與私法的聯(lián)系》，載《法學(xué)評(píng)論》1999年第6期，第36頁)。

　　[4]劉艷：《非訟糾紛解決機(jī)制探析》，載中國(guó)知網(wǎng)：中國(guó)優(yōu)秀碩士學(xué)位論文全文數(shù)據(jù)庫，中國(guó)海洋大學(xué)2006年碩士學(xué)位論文，第1頁。

　　[5]范愉：《糾紛解決的理論與實(shí)踐》，清華大學(xué)出版社2007年版，第138頁。

　　[6]前引[5]，第139頁。

　　[7]前引[4]，第17-18頁[8]前引[4]，第16頁。

　　[9]如在前引[5]一書中，范愉教授僅在該書139頁簡(jiǎn)單提及ADR的糾紛已擴(kuò)展到行政爭(zhēng)議領(lǐng)域，在261頁、268頁提及ADR的應(yīng)用包括“處理行政機(jī)關(guān)與公民之間的糾紛”，且多局限于“與民事責(zé)任相混合的行政糾紛”。

　　[10]楊建生：《基于美國(guó)ADR對(duì)我國(guó)行政爭(zhēng)議解決的思考》，載《行政與法》2006年第6期，第54頁。

　　[11]蔡從燕：《美國(guó)民事司法改革架構(gòu)中的ADR》，載《福建政法管理干部學(xué)院學(xué)報(bào)》2007年第3期，第9頁。

　　[12]主要指行政訴訟和行政復(fù)議。

　　[13]相關(guān)內(nèi)容文章如藺耀昌：《行政爭(zhēng)訟中的和解與調(diào)解》，載《行政法學(xué)研究》2006年第3期，第16頁;陳光宇：《稅收和解制度淺議》，載《稅務(wù)研究》2007年第9期，第71頁;潘春蘭：《行政復(fù)議適用調(diào)解方式的正當(dāng)性與可行性研究》，載《江南社會(huì)學(xué)院學(xué)報(bào)》2007年第3期，第66頁;黃學(xué)賢：《行政訴訟調(diào)解若干熱點(diǎn)問題探討》，載《法學(xué)》2007年第11期，第43頁。文著頗多，不一一而論。

　　[14][意]彼德羅·彭梵得：《羅馬法教科書》，黃風(fēng)譯，中國(guó)政法大學(xué)出版社1996年版，第9頁。

　　[15][古羅馬]查士丁尼：《法學(xué)階梯—法學(xué)總論》，張企泰譯，商務(wù)印書館1993年版，第56頁。

　　[16]徐孟州、徐陽光：《論公法私法融合與公私融合法》，載《法學(xué)雜志》2007年第1期，第54頁。

　　[17]趙勇、周柯利：《私法理念與行政法的契合》，載《太原師范學(xué)院學(xué)報(bào)(社會(huì)科學(xué)版)》2005年第1期，第60頁。

　　[18]沈宗靈：《比較法總論》，北京大學(xué)出版社1987年版，第98頁。

　　[19]周地：《淺析稅收與憲政關(guān)系》。

　　[20]熾亞：《國(guó)際法律學(xué)家會(huì)議發(fā)表德里宣言》，載《國(guó)外社會(huì)科學(xué)文摘》1959年第5期，第33頁。

　　[21][日]金子宏：《日本稅法》，戰(zhàn)憲斌、鄭林根等譯，法律出版社2004年版，第517頁。

　　[22]陳清秀：《稅法之基本原理》，臺(tái)灣三民書局1994年版，第70-71頁。轉(zhuǎn)引自劉劍文、熊偉：《稅法基礎(chǔ)理論》，北京大學(xué)出版社2004年版，第122頁。

　　[23]前引[22]劉劍文、熊偉書，第122-123頁。

　　[24]前引[22]劉劍文、熊偉書，第122-123頁。

　　[25]前引[22]劉劍文、熊偉書，第122-123頁。

　　[26]前引[21]，第63頁。

　　[27]范愉：《非訴訟糾紛解決機(jī)制研究》，中國(guó)人民大學(xué)出版社2000年版，第232-245頁。

　　[28]李濱：《法國(guó)稅收法律爭(zhēng)端的解決機(jī)制》，載《涉外稅務(wù)》2006年第4期，第49-50頁。

　　[29]徐顯明：《社會(huì)轉(zhuǎn)型后的法律體系重構(gòu)》，載《文史哲》2000年第5期，第56頁。

　　[30]熊偉：《稅務(wù)爭(zhēng)訟制度的反思與重構(gòu)》，載《中南民族大學(xué)學(xué)報(bào)(人文社會(huì)科學(xué)版)》2004年第5期，第91頁。

　　[31]胡旭晟、夏新華：《中國(guó)調(diào)解傳統(tǒng)研究—一種文化的透視》，載《河南省政法管理干部學(xué)院學(xué)報(bào)》2000年第4期，第20頁。

　　[32]前引[31]，第23-26頁。

　　[33]前引[5]，第177-178頁。

　　[34]據(jù)統(tǒng)計(jì)，1994年至2005年，全國(guó)地方各級(jí)稅務(wù)機(jī)關(guān)共發(fā)生1399件稅務(wù)行政訴訟案，其中77%發(fā)生在2000年以后，年均120件左右。參見陳晶晶：《納稅人習(xí)慣法律救濟(jì)手段》，載《法制日?qǐng)?bào)》2007年2月7日第7版。

　　[35]參見何兵：《現(xiàn)代社會(huì)的糾紛解決》，法律出版社2003年版，第67頁。

　　[36]前引[27]，第250-251頁。

　　[37]在稅務(wù)行政訴訟中適用調(diào)解，到目前還為我國(guó)法律所禁止。有論者認(rèn)為，和解和調(diào)解屬于不同的制度，行政訴訟和解是一項(xiàng)現(xiàn)行行政訴訟法所包容的制度，具有明確的法律依據(jù)和廣泛的制度空間，行政訴訟和解不等于調(diào)解，法院在行政訴訟中不能適用調(diào)解。參見梁鳳云：《行政訴訟和解并未遭遇制度瓶頸》，載《法制日?qǐng)?bào)》2007年5月13日第2版。

　　[38]周佑勇：《行政訴訟和解的法制改革》，載《人民法院報(bào)》2007年5月24日第5版。

　　[39]李bin*：《行政訴訟和解若干問題探討—上海高院〈關(guān)于加強(qiáng)行政案件協(xié)調(diào)和解工作的若干意見〉評(píng)析》，載《法學(xué)》2007年第9期，第142頁。

　　[40]由于沒有上位法的支撐，這種合法性更大程度上是給了行政機(jī)關(guān)和解和調(diào)解的實(shí)際權(quán)力，而究竟在多大程度上是“合法”的，仍然是值得研究的，筆者也對(duì)此持保留意見。只是此種糾紛解決模式契合了多元化糾紛解決體制的發(fā)展趨勢(shì)，筆者姑且將之作為一種研究對(duì)象而對(duì)其合法性的深究略過不提。

　　[41]前引[37]梁鳳云文。

　　[42]林應(yīng)欽：《訴訟外糾紛解決機(jī)制中的律師角色》，載《中國(guó)司法》2005年第10期，第61頁。

　　[43]韓迎：《論國(guó)際稅務(wù)爭(zhēng)議的仲裁解決方法》，載中國(guó)知網(wǎng)：中國(guó)優(yōu)秀碩士學(xué)位論文全文數(shù)據(jù)庫，華東政法大學(xué)2007年碩士學(xué)位論文，第18頁。

　　[44]可仲裁性是“國(guó)家出于公共政策之考慮，對(duì)所有可提交仲裁解決之事項(xiàng)限定一個(gè)范圍，從而排除那些國(guó)家認(rèn)為因公共政策之原因只可提交本國(guó)法院解決而不可以提交仲裁解決的事項(xiàng)”。See Alan Redfern&Martin Hunter， Law and Practice of International CommercialArbitration( Second Edition)，London ： Sweet&Maxwell Publishers， 1991 ， p. 137.轉(zhuǎn)引自曾皓：《國(guó)際稅收協(xié)定爭(zhēng)議的仲裁解決方法》，載中國(guó)知網(wǎng)：中國(guó)優(yōu)秀碩士學(xué)位論文全文數(shù)據(jù)庫，湖南師范大學(xué)2004年碩士論文，第2頁。

　　[45]趙秀文：《論國(guó)際商事仲裁中的可仲裁事項(xiàng)》，載(時(shí)代法學(xué))2005年第2期，第90-91頁。

　　[46]前引[43]。

　　[47]前引[43]。