企業(yè)納稅籌劃的研究,對提高企業(yè)依法納稅意識,凈化稅收法制環(huán)境,促進(jìn)企業(yè)公平競爭,以及實(shí)現(xiàn)國家產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整、資源合理配置,推動國民經(jīng)濟(jì)健康發(fā)展都具有重要的意義。文章從“新企業(yè)所得稅法”的政策背景出發(fā),闡述了新稅法的主要變化內(nèi)容,探討了新稅法下進(jìn)行企業(yè)所得稅納稅籌劃的思路、納稅籌劃點(diǎn)和納稅途徑,努力做到依法納稅與合理避稅的協(xié)調(diào)統(tǒng)一,提高企業(yè)競爭力。

　　1 企業(yè)所得稅籌劃的概述

　　納稅籌劃也稱為納稅策劃、稅收籌劃等。它是指納稅人在不違反國家稅收法律、法規(guī)、規(guī)章的前提下,為了實(shí)現(xiàn)價值最大化或股東財富最大化而對企業(yè)的生產(chǎn)、經(jīng)營、投資、理財和組織結(jié)構(gòu)等經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)或行為的涉稅事項預(yù)先進(jìn)行設(shè)計和運(yùn)籌的過程。

　　新企業(yè)所得稅改革統(tǒng)一適用稅率、統(tǒng)一稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)、統(tǒng)一稅收優(yōu)惠政策等,這些舉措意味著自20 世紀(jì)八十年代以來,外資企業(yè)在企業(yè)所得稅稅收優(yōu)惠政策等方面所享受的超國民待遇將不復(fù)存在。事實(shí)上,原內(nèi)外資企業(yè)所得稅的上述差異一直是許多企業(yè)進(jìn)行所得稅納稅籌劃的主要途徑之一,本次稅制改革無疑將對其產(chǎn)生較大的影響。

　　2 新所得稅法的主要變化

　　2.1 關(guān)于納稅人的規(guī)定

　　按照國際的通行做法,新企業(yè)所得稅法在界定納稅人身份時采用了規(guī)范的“居民企業(yè)”和“非居民企業(yè)”概念,以法人主體為標(biāo)準(zhǔn)納稅。居民企業(yè)要承擔(dān)全面納稅義務(wù), 就其境內(nèi)外全部所得納稅,而非居民企業(yè)則承擔(dān)有限納稅義務(wù),一般只就其來源于我國境內(nèi)的所得納稅。實(shí)行法人稅制是企業(yè)所得稅制發(fā)展的方向,也是企業(yè)所得稅改革的內(nèi)在要求,有利于更加規(guī)范、科學(xué)、合理地確定企業(yè)的納稅義務(wù)。

　　2.2 關(guān)于收入總額口徑

　　舊稅法采用列舉法規(guī)定一個納稅年度內(nèi)包括生產(chǎn)、經(jīng)營收入、財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收入;新稅法采用寬口徑的收入總額概念,規(guī)定企業(yè)以貨幣和非貨幣形式從各種來源取得的收入作為收入總額,然后剔除財政撥款、行政事業(yè)性收費(fèi)、政府基金等。新規(guī)定有利于掌握企業(yè)所有的收入來源,避免漏記收入。

　　2.3 關(guān)于稅率的變化

　　在原所得稅法下,內(nèi)資企業(yè)所得稅稅率是33%,另有兩檔優(yōu)惠稅率,全年應(yīng)納稅所得額3萬─10萬元的,稅率為27%,應(yīng)納稅所得額3萬元以下的,稅率為18%;特區(qū)和高新技術(shù)開發(fā)區(qū)的高新技術(shù)企業(yè)的稅率為15%;外資企業(yè)所得稅稅率為30%,另有3%的地方所得稅。新所得稅法規(guī)定法定稅率為25%,內(nèi)資企業(yè)和外資企業(yè)一致,國家需要重點(diǎn)扶持的高新技術(shù)企業(yè)為15%,小型微利企業(yè)為20%,非居民企業(yè)為20%。

　　2.4 關(guān)于反避稅條款

　　在我國原來的稅法規(guī)定中,未對反避稅工作作出有效的規(guī)定,新所得稅法明確規(guī)定關(guān)聯(lián)方轉(zhuǎn)讓定價,增加了一般反避稅、防范資本弱化、防范避稅的避稅、核定程序等反避稅條款。

　　2.5 關(guān)于準(zhǔn)予扣除項目

　　(1)工資支出:取消了內(nèi)資企業(yè)按計稅工資扣除,外資企業(yè)據(jù)實(shí)扣除的規(guī)定,內(nèi)外資企業(yè)均可按照工資的實(shí)際支出扣除, 但稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)調(diào)整不合理、不真實(shí)的工資扣除數(shù)。

　　(2)公益性捐贈支出:新的所得稅法對公益救濟(jì)性捐贈扣除在年度利潤總額12%以內(nèi)的部分,允許稅前扣除。而原所得稅法規(guī)定內(nèi)資企業(yè)用于公益救濟(jì)性捐贈,在年度應(yīng)納稅所得額3%以內(nèi)的部分,準(zhǔn)予稅前扣除,外資企業(yè)用于中國境內(nèi)公益救濟(jì)性捐贈,可以扣除。

　　(3)廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出:原稅法規(guī)定廣告費(fèi)支出不超過銷售收入2%、8%或25%的,可據(jù)實(shí)扣除,超過部分可無限期向以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn);全年銷售(營業(yè))收入凈額在1 500萬元及其以下的,不超過銷售(營業(yè)) 收入凈額的0.5%;全年銷售(營業(yè))收入凈額超過1 500萬元的部分,不超過該部分的0.3%。

　　2.6 收優(yōu)惠

　　(1)保留:新所得稅法繼續(xù)保留了國家對重點(diǎn)扶持和鼓勵發(fā)展的產(chǎn)業(yè)和項目所給予的優(yōu)惠政策,保留了從事農(nóng)、林、牧、漁業(yè)、公共基礎(chǔ)設(shè)施、環(huán)保、節(jié)能節(jié)水等項目的所得減免企業(yè)所得稅的優(yōu)惠。另外還有企業(yè)開發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝發(fā)生的研究開發(fā)費(fèi)用可以加計扣除。

　　(2)取消:新企業(yè)所得稅法取消了經(jīng)濟(jì)特區(qū)和經(jīng)濟(jì)技術(shù)開發(fā)區(qū)15%的優(yōu)惠稅率。

　　(3)擴(kuò)大:一是對高新技術(shù)企業(yè),新所得稅法規(guī)定,對國家需要重點(diǎn)扶持的高新技術(shù)企業(yè)給予15%的優(yōu)惠稅率,取消了原稅法的地域限制。二是對創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)。新所得稅法增加了創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)從事國家需要重點(diǎn)扶持和鼓勵的創(chuàng)業(yè)投資,新設(shè)創(chuàng)業(yè)投資企業(yè),對投資中小型高新技術(shù)企業(yè)的投資額的70%可以抵減所得稅。即新所得稅法在原有基礎(chǔ)上擴(kuò)大了使用范圍對象。

　　(4)替代:即用新的優(yōu)惠方式代替了原來的優(yōu)惠計算方式。包括三項:第一,殘疾人的稅收優(yōu)惠由直接減免稅變?yōu)閷Π仓脷埣踩耸杖牍べY加計扣除100%。新所得稅法把優(yōu)惠政策與所安置的殘疾人員的人數(shù)相聯(lián)系, 代替了原來達(dá)到一定的比例直接減稅或免稅的計算方式。第二,資源綜合利用生產(chǎn)產(chǎn)品取得的收入由直接減免稅改為減計收入。第三,購買國產(chǎn)設(shè)備投資額抵免稅改為購買專用設(shè)備投資額抵免稅。新所得稅法規(guī)定企業(yè)購置用于環(huán)境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水、安全生產(chǎn)等專用設(shè)備的投資額,可以按規(guī)定比例實(shí)行稅額抵免。

　　3 業(yè)所得稅法下的納稅籌劃點(diǎn)分析

　　3.1 認(rèn)定的籌劃

　　新企業(yè)所得稅法以法人為單位納稅。即企業(yè)在設(shè)立分支機(jī)構(gòu)時,設(shè)立的分公司可匯總納稅,而設(shè)立獨(dú)立法人的子公司,則要分別納稅。據(jù)此,目前存在虧損子公司的企業(yè)集團(tuán),可考慮通過工商變更,將子公司變更為分公司,匯總繳納所得稅,從而互相抵減,降低所得稅稅負(fù)。

　　3.2 籌劃

　　新企業(yè)所得稅法規(guī)定法定稅率為25%,國家需要重點(diǎn)扶持的高新技術(shù)企業(yè)為15%,小型微利企業(yè)為20%,非居民企業(yè)(未在中國境內(nèi)設(shè)立機(jī)構(gòu)場所)為20%。應(yīng)對稅率的變化,具備條件的企業(yè)應(yīng)努力向高新技術(shù)企業(yè)發(fā)展,用好用足新稅法的優(yōu)惠政策。另外,小型微利企業(yè)應(yīng)注意把握新所得稅實(shí)施細(xì)則對小型微利企業(yè)的認(rèn)定條件,把握企業(yè)所得稅率臨界點(diǎn)的應(yīng)用。

　　3.3 除的籌劃

　　新所得稅法對企業(yè)稅前扣除的規(guī)定有較大變化,需要注意這些變動進(jìn)行納稅籌劃。

　　(1)計稅工資的籌劃

　　新所得稅法取消計稅工資制度,對真實(shí)、合法的工資支出給予扣除,即對工資的扣除強(qiáng)調(diào)實(shí)際發(fā)生的、與收入有關(guān)的、合理的支出。

　　(2)對公益性捐贈扣除的籌劃

　　新所得稅法對公益性捐贈扣除在年度利潤總額12%以內(nèi)的部分,允許扣除。除了扣除比例變化,企業(yè)還應(yīng)注意公益性捐贈扣除的稅基不同。原所得稅法為年度應(yīng)納稅所得額,新所得稅法為年度利潤總額。如果存在納稅調(diào)整項目,年度利潤總額與年度應(yīng)納稅所得額是不同的數(shù)額,企業(yè)在考慮對外公益性捐贈能否扣除時,一定要注意正確計算扣除基礎(chǔ),準(zhǔn)確把握可扣除的量。

　　(3)資產(chǎn)扣除的籌劃

　　新所得稅法規(guī)定企業(yè)的固定資產(chǎn)由于技術(shù)進(jìn)步等原因,確需加速折舊的,可以縮短折舊年限或者采取加速折舊的方法。企業(yè)可在實(shí)行新稅法的當(dāng)年,對技術(shù)進(jìn)步等原因引起損耗較大的固定資產(chǎn)采取加速折舊,增加稅前扣除,以減少所得稅支出。

　　3.4 惠政策的籌劃

　　(1)保留的優(yōu)惠政策

　　新所得稅法保留國家對重點(diǎn)扶持和鼓勵發(fā)展的產(chǎn)業(yè)和項目給予企業(yè)所得稅優(yōu)惠的政策,保留從事農(nóng)、林、牧、漁業(yè)、公共基礎(chǔ)設(shè)施、環(huán)保、節(jié)能節(jié)水等項目的所得減免企業(yè)所得稅的優(yōu)惠。還有企業(yè)開發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝發(fā)生的研究開發(fā)費(fèi)用可以加計扣除。

　　(2)擴(kuò)大的優(yōu)惠政策

　　在原有優(yōu)惠政策的基礎(chǔ)上,新所得稅法對原有優(yōu)惠項目擴(kuò)大了使用范圍。一是對國家需要重點(diǎn)扶持的高新技術(shù)企業(yè)給予15%的優(yōu)惠稅率。企業(yè)應(yīng)密切注意國家對高新技術(shù)企業(yè)的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)及程序。二是增加了創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)從事國家需要重點(diǎn)扶持和鼓勵的創(chuàng)業(yè)投資,可以按投資額的一定比例抵扣應(yīng)納稅所得額的規(guī)定。企業(yè)應(yīng)注意對創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)的認(rèn)定條件,參照原各地的規(guī)定,及時進(jìn)行調(diào)整,爭取享受稅收優(yōu)惠。

　　3.5 與非居民企業(yè)的稅收規(guī)定的籌劃

　　居民企業(yè)包括境內(nèi)所有企業(yè)以及境外設(shè)立但實(shí)際管理機(jī)構(gòu)在境內(nèi)的企業(yè)。居民企業(yè)應(yīng)稅所得為來源于全球所得,適用25%的稅率;非居民企業(yè)包括境外企業(yè)在境內(nèi)設(shè)置機(jī)構(gòu)場所以及在境內(nèi)無機(jī)構(gòu)場所,但有來源于境內(nèi)所得的企業(yè),適用20%的稅率。企業(yè)應(yīng)了解“居民企業(yè)”和“非居民企業(yè)”的概念,熟悉居民非居民企業(yè)不同所得來源的納稅規(guī)定。

　　4 體納稅籌劃途徑

　　4.1 稅人的規(guī)定進(jìn)行籌劃

　　新稅法規(guī)范了居民企業(yè)和非居民企業(yè)概念。居民企業(yè)承擔(dān)全面納稅義務(wù),就其境內(nèi)外全部所得納稅;非居民企業(yè)承擔(dān)有限納稅義務(wù),一般只就其來源于我國境內(nèi)的所得納稅。這一新變化對外資企業(yè)影響非常大,如果企業(yè)不想成為中國的居民企業(yè),不能像過去那樣僅在境外注冊即可,必須確保不符合“實(shí)際管理控制地標(biāo)準(zhǔn)”。

　　4.2 前扣除進(jìn)行籌劃

　　稅前扣除主要是指成本、費(fèi)用的扣除。新稅法規(guī)定:企業(yè)實(shí)際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出,包括成本、費(fèi)用、稅金、損失和其他支出,準(zhǔn)予在計算應(yīng)納稅所得額時扣除;企業(yè)發(fā)生的公益性捐贈支出,在年度利潤總額12%以內(nèi)的部分,準(zhǔn)予在計算應(yīng)納稅所得額時扣除。企業(yè)需要準(zhǔn)確把握稅法的規(guī)定,建立完善的財務(wù)管理制度,才能順利實(shí)現(xiàn)成本費(fèi)用的最大化扣除。同時,新稅法規(guī)定以公司法人為基本納稅單位,不具備法人資格的機(jī)構(gòu)不是獨(dú)立納稅人。企業(yè)把設(shè)立在各地的子公司改變成分公司,使其失去獨(dú)立納稅資格,就可以由總公司匯總繳納企業(yè)所得稅。這樣做的好處是:各分公司間的收入、成本費(fèi)用可以相互彌補(bǔ),實(shí)現(xiàn)均攤.

　　4.3 收優(yōu)惠進(jìn)行籌劃

　　新稅法統(tǒng)一實(shí)行25%的稅率。同時對符合條件的小型微利企業(yè)實(shí)行20%的優(yōu)惠稅率,對國家需要重點(diǎn)扶持的高新技術(shù)企業(yè)實(shí)行15%的優(yōu)惠稅率。新政策擴(kuò)大了對創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)的稅收優(yōu)惠,以及企業(yè)投資于環(huán)境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水、安全生產(chǎn)等方面的稅收優(yōu)惠。

　　4.4 收籌劃策略

　　新稅法規(guī)定,企業(yè)為開發(fā)新技術(shù)(新產(chǎn)品、新工藝)發(fā)生的研究開發(fā)費(fèi)用、安置殘疾人員及其他國家鼓勵安置的就業(yè)人員所支付的工資實(shí)行加計扣除;創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)從事國家需要重點(diǎn)扶持和鼓勵的創(chuàng)業(yè)投資,可以按投資額的一定比例抵扣應(yīng)納稅所得額;企業(yè)綜合利用資源,生產(chǎn)符合國家產(chǎn)業(yè)政策規(guī)定的產(chǎn)品所取得的收入可以減計收入;企業(yè)購置用于環(huán)境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水、安全生產(chǎn)等專用設(shè)備的投資額可以按一定比例實(shí)行稅額抵免等。企業(yè)可以調(diào)整自己的投資項目來實(shí)現(xiàn)節(jié)稅的目的。