人取得從事審計業(yè)務(wù)的資格，必須參加協(xié)會統(tǒng)一組織的培訓(xùn)和考試，取得注冊會計師的資格，并有一定時間的審計工作經(jīng)歷。事務(wù)所取得從事審計業(yè)務(wù)的資格，必須根據(jù)協(xié)會的規(guī)定，申請注冊。
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英美CPA管理模式及其啟示

　　英國和美國都是注冊會計師行業(yè)非常發(fā)達的國家，但是自律程度有所差異。英國注冊會計師職業(yè)團體高度自律，負責資格認定、會員注冊、業(yè)務(wù)監(jiān)管、制定標準等，政府很少干預(yù)，我們將此管理模式稱為“英國注冊會計師管理模式”。美國注冊會計師職業(yè)團體相對自律，負責資格認定、制定標準等，各州政府發(fā)放執(zhí)業(yè)證書，并對注冊會計師進行適當?shù)谋O(jiān)管，我們將此管理模式稱為“美國注冊會計師管理模式”。從世界范圍看，各國和地區(qū)注冊會計師管理模式雖然不盡相同，但主要是英美模式或其變形，如我國香港屬于英國模式，日本屬于美國模式。英、美這兩種注冊會計師管理模式對我國是很有啟示的。

　　英國注冊會計師管理模式

　　1853年，愛丁堡會計師公會成立，標志著英國首開注冊會計師行業(yè)自律之先河。一百年后的今天，英國成為世界注冊會計師行業(yè)自律的典范。由于英國注冊會計師職業(yè)團體得到皇家的授權(quán)或“特許”，所以注冊會計師被稱為“特許會計師”或“特許注冊會計師”，協(xié)會被稱為“特許會計師協(xié)會”或“特許注冊會計師協(xié)會”。目前，英國有六大會計職業(yè)團體：即英格蘭和威爾士特許會計師協(xié)會(ICAEW)、蘇格蘭特許會計師協(xié)會(ICAS)、愛爾蘭特許會計師(ICAI)、特許注冊會計師協(xié)會(ACCA)、特許管理會計師協(xié)會(CIMA)、特許公共財務(wù)與會計協(xié)會(CIPFA)。在這六大會計職業(yè)團體中，只有前四家有權(quán)批準其會員從事獨立審計業(yè)務(wù)并頒發(fā)執(zhí)業(yè)執(zhí)照。為了協(xié)調(diào)行動，六大會計職業(yè)團體共同成立了會計團體咨詢委員會(CCAB)。會計咨詢委員會下設(shè)審計實務(wù)委員會(APB)、會計教育課程委員會(BAAEC)及其他一些專門機構(gòu)，在一些領(lǐng)域統(tǒng)一開展工作。最近幾年，英國職業(yè)團體為了改變組織眾多各自為政的局面，有過兩次合并未果的計劃。

　　(一)英國注冊會計師管理概況

　　1.注冊管理

　　依照大不列顛及北愛爾蘭聯(lián)合王國法律，英格蘭和威爾士特許會計師協(xié)會、蘇格蘭特許會計師協(xié)會、愛爾蘭特許會計師協(xié)會和特許注冊會計師協(xié)會(以下簡稱協(xié)會)都是法定認可的注冊會計師管理組織。從事審計業(yè)務(wù)的個人和會計師事務(wù)所都要取得注冊資格。個人取得從事審計業(yè)務(wù)的資格，必須參加協(xié)會統(tǒng)一組織的培訓(xùn)和考試，取得注冊會計師的資格，并有一定時間的審計工作經(jīng)歷。事務(wù)所取得從事審計業(yè)務(wù)的資格，必須根據(jù)協(xié)會的規(guī)定，申請注冊。

　　2.審計工作行為規(guī)范

　　根據(jù)公司法，協(xié)會作為注冊會計師管理組織，制定有關(guān)規(guī)則并采取有關(guān)措施對會計師事務(wù)所的審計工作行為進行規(guī)范。公司法也有一些要求，如會計師事務(wù)所如何出具審計報告等。聯(lián)合王國法律要求協(xié)會對會計師事務(wù)所進行管理，以確保會計師事務(wù)所遵守有關(guān)規(guī)定。

　　3.懲戒措施

　　協(xié)會采取懲戒措施是管理注冊會計師的重要手段。懲戒的依據(jù)是皇家憲章及其細則和協(xié)會的規(guī)定。受懲戒的對象包括個人會員和會計師事務(wù)所。協(xié)會收到對個人會員的投訴后，如認為必要，則將投訴交給調(diào)查委員會處理。調(diào)查委員會如證實被投訴人有違規(guī)行為但不嚴重，則給予警告、嚴重警告、罰款等處罰;如不能處理的， 則交給懲戒委員會處理。懲戒委員會有裁決權(quán)，可對被投訴人給予嚴重警告、罰款、取消會員資格等處罰。懲戒委員會對會計師事務(wù)所的處罰包括警告、嚴重警告、罰款、取消注冊等。

　　(二)法律對注冊會計師的影響

　　除了公司審計、投資業(yè)務(wù)和破產(chǎn)清算，英國的法律沒有規(guī)定對注冊會計師進行其他監(jiān)管。在這三類服務(wù)領(lǐng)域中，注冊會計師職業(yè)團體充當了主要監(jiān)管角色，并接受貿(mào)工部或財政部的監(jiān)督。

　　歐共體第8號公司法指令要求各成員國對有限責任公司的事務(wù)所應(yīng)有共同的最低標準的管理體制。英國通過了《1989年公司法》，并增加了對會計師事務(wù)所監(jiān)控來落實歐共體這一要求。

　　1990年，貿(mào)工部賦予英格蘭和威爾士特許會計師協(xié)會、蘇格蘭特許會計師協(xié)會、愛爾蘭特許會計師協(xié)會認可的監(jiān)管組織地位。

　　證券和投資委員會審核協(xié)會對投資業(yè)務(wù)資格批準、監(jiān)控程序等，協(xié)會就此向證券和投資委員會提出報告。

　　(三)獨立的監(jiān)管體系

　　1997年4月，工黨在其競選綱領(lǐng)中明確提出，要“保證會計職業(yè)有一個獨立的監(jiān)管體系”。貿(mào)工部國務(wù)部長艾恩·麥克卡特尼1997年6月17日在下議院說，用來建立這一體系的基本標準是“有效、獨立和透明”，并且該體系應(yīng)當涵蓋會計職業(yè)的所有工作，而不僅限于公司審計、投資業(yè)務(wù)和破產(chǎn)清算三類。工黨大選獲勝后，新政府開始考慮如何能更好地實現(xiàn)這一承諾。

　　在注冊會計師行業(yè)高度自律的英國，社會公眾利益的維護主要依賴于以下四個方面：一是注冊會計師職業(yè)團體對會員資格和注冊的控制;二是注冊會計師職業(yè)團體對會員的監(jiān)管，包括制定道德準則和懲戒程序;三是注冊會計師職業(yè)團體制定和實施審計準則;四是法律對公司審計、投資業(yè)務(wù)和破產(chǎn)清算的規(guī)定。社會公眾利益是否得到保護，主要取決于注冊會計師行業(yè)自律的好壞。由于注冊會計師職業(yè)團體的利益同社會公眾不盡一致，社會公眾不得不承受由此帶來的風險，這是越來越多的人所不愿接受的事實，也是這次改革的根本所在。獨立的監(jiān)管體系涉及上述中的二、三兩個方面，注冊會計師的資格認定、會員注冊和培訓(xùn)仍然是會計師職業(yè)團體的職責。

　　建立獨立的監(jiān)管體系有兩種基本方式可供選擇：一是借助公司法的力量或通過新的立法途徑;二是以會計職業(yè)團體的現(xiàn)有職責為基礎(chǔ)的非立法途徑。根據(jù)1989年公司法第46條，國務(wù)大臣可以要求建立一個法人團體來執(zhí)行其對公司審計師(即從事公司審計業(yè)務(wù)的會計師事務(wù)所)的監(jiān)管職能。雖然這樣做有可能對建立獨立于會計職業(yè)的監(jiān)管體系產(chǎn)生影響，但監(jiān)管范圍僅限于公司審計師，無法實現(xiàn)對整個會計職業(yè)進行監(jiān)管的承諾。

　　通過立法可以建立一個獨立的監(jiān)管體系，這一途徑將使法定監(jiān)管擴展到更為廣泛的領(lǐng)域，如稅務(wù)咨詢、管理咨詢等。但是，通過立法途徑對會計職業(yè)進行監(jiān)管，將在很大程度上否定行業(yè)自律，容易引起會計職業(yè)團體的強烈不滿。為了回應(yīng)政府提出的改革意見，1998年3月，會計團體咨詢委員會提出建立一個獨立的監(jiān)管體系的建議。英國貿(mào)工部認可了這種方式，并在1998年11月公布了“會計職業(yè)獨立的監(jiān)管體系”方案，廣泛征求社會各界的意見。

　　會計團體咨詢委員會的建議包括5個方面：(1)建立一個獨立的基金會(The Foundation)，資金來源于會計職業(yè)團體。該委員會負責任命復(fù)核委員會(The Review Board)、審計實務(wù)委員會(Auditing Practice Board)、調(diào)查和懲戒委員會(Investigation and Discipline Board)。政府在1998年9月聲明中認為，基金會同樣有權(quán)任命道德準則委員會(Ethics Standards Board);

　　(2)成立一個由非執(zhí)業(yè)會計師占多數(shù)的復(fù)核委員會，以保證其獨立性和促進外界對監(jiān)管體系的參與。該委員會負責處理調(diào)查和懲戒委員會管轄范圍之外的投訴、案件調(diào)查和懲戒事項。

　　(3)改造審計委員會，其成員由基金會任命，包括“很大一部分獨立于審計職業(yè)的成員”。該委員會負責制定審計準則。

　　(4)成立一個道德準則委員會，其成員至少60%獨立于會計職業(yè)界。該委員會負責制定道德準則。(5)成立一個調(diào)查和懲戒委員會，成員至少60%獨立于會計職業(yè)界。該委員會負責查處重大違規(guī)案件。

　　英國貿(mào)工部基本上采納了會計團體咨詢委員會的建議，受到了會計職業(yè)團體的歡迎。一個全新的獨立的監(jiān)管體系正呼之欲出，這是英國對其高度自律的會計職業(yè)進行的重大改革。

　　美國注冊會計師管理模式

　　與英國的情況不同，美國對注冊會計師資格的要求是以法律形式固定下來的，并非由會計職業(yè)團體直接負責。事實上，美國第一個會計職業(yè)團體——美國公共會計師協(xié)會(The American Association of Public Accountants)最早期的活動之一，就是設(shè)法在紐約州獲得法律認可。其活動結(jié)果是，紐約州于1896年通過一項提案——《對公共會計師職業(yè)的監(jiān)管》，這是美國第一部關(guān)于會計職業(yè)監(jiān)管的成文法。該法律規(guī)定，1890年1月1日之前執(zhí)業(yè)的注冊會計師可以免于注冊會計師考試，之后需參加考試方能取得執(zhí)業(yè)資格。

　　在紐約州立法后，其他各州也制定了類似的法律。各州頒發(fā)的注冊會計師執(zhí)業(yè)證書受到普遍歡迎，這表明官方對會計職業(yè)進行了監(jiān)督和控制，從而增加了社會公眾對該職業(yè)的信賴，而注冊會計師的“注冊”(Certified)二字也體現(xiàn)了官方的承認和監(jiān)督。

　　(一)美國注冊會計師管理概況

　　時至今日，美國最重要的會計職業(yè)團體是美國注冊會計師協(xié)會。隨著美國注冊會計師協(xié)會的權(quán)威性日漸被社會認可，它已成為行業(yè)自律的核心。過去美國注冊會計師協(xié)會只有個人會員，但在1977年成立了一個新部門——會計師事務(wù)所管理部，會計師事務(wù)所開始有了自己的會員身份。美國注冊會計師協(xié)會重要的技術(shù)工作包括：就審計準則、質(zhì)量控制準則和鑒證準則等發(fā)表權(quán)威性的公告;向財務(wù)會計準則委員會、證券交易管理委員會和其他管理機構(gòu)進行有關(guān)會計準則的解釋;制定并落實職業(yè)道德準則及其解釋。

　　此外，美國注冊會計師協(xié)會還要花費大量的時間和精力組織每半年一次的注冊會計師統(tǒng)一考試及閱卷工作;保持和發(fā)展與會計教育界、聯(lián)邦和州的有關(guān)機構(gòu)和立法部門的密切聯(lián)系;處理注冊會計師在鑒證業(yè)務(wù)范圍以外，例如管理咨詢、稅務(wù)籌劃以及最近設(shè)立的注冊個人理財師和注冊企業(yè)評估師等方面的執(zhí)業(yè)問題。

　　1977年會計師事務(wù)所管理部的成立，是美國注冊會計師協(xié)會實施行業(yè)自律過程中最為重要的步驟之一。會計師事務(wù)所管理部之所以很快成立和有效運轉(zhuǎn)，是回應(yīng)1976年和1977年國會聽證會對注冊會計師表現(xiàn)出的憂慮以及隨之而來的證券交易管理委員會的監(jiān)管。

　　會計師事務(wù)所管理部對其團體會員——會計師事務(wù)所的監(jiān)管通過以下措施來落實：一是要求會員嚴格遵守會員管理條例;二是會員每3年接受一次強制性的同業(yè)互查，主要檢查遵守會員條例和落實內(nèi)部質(zhì)量控制措施的情況;三是對于從事證券業(yè)務(wù)的會員，由質(zhì)量控制調(diào)查委員會(The Quality Control Inquiry Committee)通過調(diào)查予以監(jiān)督。會計師事務(wù)所管理部包括兩個分部，一個負責管理已經(jīng)或者將要同那些受證券交易管理委員會管轄的公司建立客戶關(guān)系的會計師事務(wù)所，稱作證券交易委員會執(zhí)業(yè)管理部(The SEC Practice Section)一個負責管理同非上市公司公司建立客戶關(guān)系的會計師事務(wù)所，稱作非上市公司業(yè)務(wù)管理部(The Private Companies Practice Section)。

　　大部分會計師事務(wù)所是上述兩個分部的會員，如果從事受證券交易管理委員會管轄的公司的審計業(yè)務(wù)，則必須加入證券交易委員會執(zhí)業(yè)管理部。會計師事務(wù)所管理部的每一個分部都由一個執(zhí)行委員會(Executive Committee)進行管理，該委員會不僅提出對會員的要求，而且在必要時對會員的違紀行為提出處罰建議。此外，每個分部都成立了同業(yè)互查委員會(Peer Review Committee),為開展同業(yè)檢查制定程序和標準，并將檢查報告向社會公開。

　　為了保護社會公眾利益，會計師事務(wù)所管理部提供資金成立了公共監(jiān)督委員會(Public Oversight Board),該委員會由聲譽良好、具有豐富執(zhí)業(yè)經(jīng)驗的注冊會計師組成，它密切關(guān)注證券交易委員會執(zhí)業(yè)管理部的活動，不定期地向社會公布調(diào)查報告。盡管公共監(jiān)督委員會是由會計師事務(wù)所管理部提供資金支持的，但它仍然是一個獨立的機構(gòu)，能夠自己決定其成員的任命。公共監(jiān)督委員會的職責包括：

　　(1)監(jiān)督和評價同業(yè)互查委員會、執(zhí)行委員會的監(jiān)管和懲戒措施，從而保證工作的有效性;

　　(2)判斷同業(yè)互查委員會是否已經(jīng)使會員根據(jù)同業(yè)互查結(jié)果采取了適當?shù)男袆?

　　(3)監(jiān)督本分部的其他各項活動。雖然證券交易管理委員會并不情愿放松對注冊會計師的監(jiān)督，但公共監(jiān)督委員會的工作實質(zhì)上已經(jīng)使注冊會計師行業(yè)自律的可信度大大提高。

　　美國注冊會計師協(xié)會個人會員必須遵守《職業(yè)行為準則》，這是行業(yè)自律的重要方面。美國注冊會計師協(xié)會職業(yè)道德管理部負責行為準則的落實，對違反職業(yè)行為準則的注冊會計師進行調(diào)查。職業(yè)道德管理部建立了調(diào)查案卷，從各種渠道，包括新聞報道和對會員的投訴中收集資料。對會員的處罰分為兩個級別。

　　對不嚴重的、可能是無意違反職業(yè)行為準則的會員，職業(yè)道德部要求會員進行補救或改正。對嚴重違反職業(yè)行為準則的會員，通常由審判委員會(The Trial Board)作出處罰，包括警告、暫?；蛉∠绹詴嫀焻f(xié)會的會員資格等。雖然各州注冊會計師職業(yè)團體并不隸屬于美國注冊會計師協(xié)會，但美國注冊會計師協(xié)會與大部分州達成了《職業(yè)道德規(guī)范聯(lián)合實施方案》(Joint Ethics Enforcement Program)。按照該方案的規(guī)定，調(diào)查可以由美國注冊會計師協(xié)會或州注冊會計師職業(yè)團體完成，但對重大案件仍要由美國注冊會計師協(xié)會調(diào)查。

　　(二)政府對注冊會計師的監(jiān)管

　　政府在注冊會計師管理中扮演著重要的監(jiān)管角色。證券交易管理委員會是監(jiān)管注冊會計師職業(yè)的機構(gòu)之一。證券交易管理委員會于1934年由美國國會批準成立，作為一個獨立的管理機構(gòu)，擔負著監(jiān)督聯(lián)邦證券法案實施的重要職責。雖然證券交易管理委員會對注冊會計師審計業(yè)務(wù)的監(jiān)管并不直接，但影響很大，對注冊會計師的懲罰包括暫?；蛉∠渌牴具M行審計的權(quán)力。

　　《證券交易管理委員會實務(wù)規(guī)則》第2(e)款規(guī)定：“本委員會若發(fā)現(xiàn)任何人以任何方式發(fā)生下述情況，可暫時或永久地取消其執(zhí)業(yè)權(quán)力......

　　(1)不具備所要求的素質(zhì);

　　(2)缺乏職業(yè)人員應(yīng)有的品格或正直性，或從事不道德、不正當?shù)穆殬I(yè)行為。”近年來，證券交易管理委員已暫時中止了許多注冊會計師從事其所轄公司進行審計的權(quán)力，并禁止一批會計師事務(wù)所在一定期限(比如6個月)接受新的客戶。

　　州會計事務(wù)委員會是監(jiān)管注冊會計師職業(yè)最直接的一個機構(gòu)。美國50個州，加上四個特區(qū)，都有自己的會計成文法，由各自的州會計事務(wù)委員會監(jiān)督實施。根據(jù)法律賦予的權(quán)力，各州會計事務(wù)委員會還負責制定有關(guān)執(zhí)業(yè)規(guī)則，以明確注冊會計師的執(zhí)業(yè)資格要求，保證執(zhí)業(yè)行為的客觀、公正，懲戒不當執(zhí)業(yè)——包括取消執(zhí)業(yè)資格。州會計事務(wù)委員會是隸屬于各州政府的行政管理機構(gòu)，其成員一般由各州政府委任。

　　在不同的州，州會計事務(wù)委員會的人員構(gòu)成并不相同，但一般說來，其大部分成員為注冊會計師。由于州會計事務(wù)委員頒發(fā)注冊會計師執(zhí)業(yè)證書，因此，執(zhí)業(yè)注冊會計師如果嚴重違反州會計事務(wù)委員會制定的行為準則，將被吊銷執(zhí)業(yè)證書。盡管這種情況并不經(jīng)常發(fā)生，但吊銷執(zhí)業(yè)證書將會迫使執(zhí)業(yè)人員離開會計職業(yè)界。大多數(shù)州都采用美國注冊會計師協(xié)會制定的行為準則，但也有些州制定的行為準則更為嚴格。近年來，越來越多的州都采用了比美國注冊會計師協(xié)會更為嚴格的行為準則。

　　目前，社會公眾對州會計事務(wù)委員會頗有微詞：

　　其一，州會計事務(wù)委員會的主要工作是限制隨便進入注冊會計師職業(yè)的人士，而不是保護處于信息弱勢的社會公眾免遭執(zhí)業(yè)不當?shù)膫?

　　其二，州會計事務(wù)委員會作為執(zhí)法機構(gòu)，工作效率低下。前一種指責導(dǎo)致越來越多的社會公眾代表進入州會計事務(wù)委員會;后一種指責導(dǎo)致許多州出臺了所謂的“夕陽法律”，即州政府規(guī)定了州會計事務(wù)委員會的“存續(xù)”期限，臨近期滿，要接受特別審查。如果審查意見能夠充分證明該機構(gòu)存在的必要性，且運行效率較高，那么，就可以繼續(xù)存在;否則，就要按照預(yù)先規(guī)定的時間終止解散。迄今為止，還沒有任何州會計事務(wù)委員會根據(jù)“夕陽法律”被終止工作。

　　(三)法律對注冊會計師的影響

　　法律對注冊會計師職業(yè)有著非常重要的影響。與習(xí)慣法一樣，成文法在注冊會計師執(zhí)業(yè)中也占有非常重要的地位。對注冊會計師職業(yè)影響最大的是《1933年證券法》和《1934年證券交易法》。上述法律涉及注冊會計師的民事責任和刑事責任，注冊會計師在執(zhí)行審計業(yè)務(wù)時，要充分認識到可能的潛在責任，保持應(yīng)有的職業(yè)謹慎，以降低職業(yè)風險。

　　立法機構(gòu)的介入也對注冊會計師職業(yè)有著重要影響。如果立法機構(gòu)認為聯(lián)邦證券法和州會計法律沒有從各方面恰當?shù)乜刂谱詴嫀煹幕顒?，那么，就可能會進一步關(guān)注并修改這些法律條款。

　　從20世紀70年代后期開始，美國國會的審查委員會就不時地就證券法的執(zhí)行情況展開調(diào)查，由于這些調(diào)查大量指控注冊會計師的執(zhí)業(yè)不當，引起整個會計職業(yè)界的不滿。立法機構(gòu)的活動直接導(dǎo)致了美國注冊會計師協(xié)會會計師事務(wù)所管理部的成立以及其他一些改革措施的出臺。國會議員莫斯(Moss)在當時提出了一項關(guān)于建立一個準政府性的機構(gòu)——全國證券交易管理委員會會計職業(yè)管理組織(The National Organization of Securities and Exchange Commission Accountancy)，其目的是控制和規(guī)范注冊會計師對已在證券交易管理委員會進行注冊登記的公司的財務(wù)報表審計。該議案一直未能付諸實施，但它的提出確已表明，現(xiàn)在或在不遠的將來，一旦注冊會計師沒有達到立法機構(gòu)所期望的標準，那么，立法機關(guān)隨時可能采取相應(yīng)的措施。

　　英美模式對我國的啟示

　　從英國情況來看，注冊會計師行業(yè)高度自律，政府通過法律引導(dǎo)注冊會計師職業(yè)的發(fā)展，會計職業(yè)團體通過自身努力加強監(jiān)管。由于社會公眾的利益往往與會計職業(yè)團體的利益不盡一致，因此，外界迫使會計職業(yè)團體進行改革。從現(xiàn)在看，英國即將出現(xiàn)一個全新的獨立的監(jiān)管體系，這是英國會計職業(yè)團體迄今為止進行的最重大改革。

　　這次改革給我們帶來如下 啟示：

　　一是注冊會計師與社會公眾利益密切相關(guān)，由于注冊會計師職業(yè)團體的利益與社會公眾不盡一致，社會公眾理應(yīng)要求加強對注冊會計師的監(jiān)管。

　　二是對高度自律注冊會計師行業(yè)進行改革并不意味著對其全盤否定，自律是行業(yè)是否成熟的標志。獨立的監(jiān)管體系可以滿足社會公眾對注冊會計師的監(jiān)管，是對注冊會計師行業(yè)自律的更高要求。

　　三是政府對注冊會計師直接進行監(jiān)管并非唯一有效的方式，如果通過非立法途徑成立一個有效、透明、獨立的監(jiān)管體系，政府就沒有必要參與其中。但是，“如果政府認為未能實現(xiàn)有效、透明、獨立的監(jiān)管目標，就有可能轉(zhuǎn)向法定途徑”。因此，如果獨立監(jiān)管體系不能發(fā)揮應(yīng)有的作用，英國政府就會對注冊會計師進行直接監(jiān)管，注冊會計師行業(yè)的高度自律也將不復(fù)存在。

　　從美國情況來看，可得出如下啟示：

　　(1)注冊會計師實現(xiàn)行業(yè)自律的必要條件是要有一個制定和完善道德準則，并在發(fā)現(xiàn)個人會員違反道德準則時對之進行適當懲處的有效機制。

　　(2)對會計師事務(wù)所的業(yè)務(wù)質(zhì)量進行有效監(jiān)管是保證注冊會計師行業(yè)實行自律的基礎(chǔ)，如果會計師事務(wù)所經(jīng)常執(zhí)業(yè)不當，損害社會公眾的利益，政府就會采取措施進行直接監(jiān)管。

　　(3)政府機構(gòu)發(fā)放執(zhí)業(yè)證書只是監(jiān)督和控制注冊會計師的一個重要環(huán)節(jié)，若注冊會計師行業(yè)自律不能滿足社會公眾的要求，政府機構(gòu)將受到責難，社會公眾就會懷疑其存在的合理性。

　　目前，有關(guān)我國注冊會計師行業(yè)如何管理主要有兩種觀點：一種觀點認為注冊會計師行業(yè)應(yīng)當實行完全自律，另一鐘觀點認為注冊會計師行業(yè)應(yīng)當實行相對自律，實行政府監(jiān)管與行業(yè)自律相結(jié)合的管理模式。我們認為，我國注冊會計師行業(yè)實行完全自律尚不具備條件，是注冊會計師努力方向，是在將來而非現(xiàn)在。首先，政府監(jiān)管是保證注冊會計師行業(yè)持續(xù)存在的基礎(chǔ)。

　　注冊會計師職業(yè)作為專門職業(yè)之一，有三個特征：

　　一是專業(yè)教育;

　　二是建立在職業(yè)道德準則基礎(chǔ)上的行業(yè)自律;

　　三是政府監(jiān)督和(或)執(zhí)業(yè)證書。具備大學(xué)教育水平，通過注冊會計師資格考試，是成為注冊會計師的必要條件。因為這不僅可0保證注冊會計師具備專業(yè)知識和勝任能力，且有利于樹立行業(yè)形象。道德準則是實現(xiàn)行業(yè)自律必須的。政府之所以允許注冊會計師進行自我管理，是因為接受他們在道德方面的承諾。

　　注冊會計師通過行業(yè)自律，換取政府的信任，在某些領(lǐng)域取得“特許經(jīng)營權(quán)”，其會員擁有會計職業(yè)團體或政府部門發(fā)放的“執(zhí)業(yè)證書”。政府監(jiān)管，無論是直接監(jiān)管還是間接監(jiān)管，是保證注冊會計師行業(yè)持續(xù)存在的基礎(chǔ)，否則，注冊會計師行業(yè)就會陷入混亂。近年來，各國和地區(qū)的政府有對注冊會計師加強監(jiān)管的趨勢，英美兩國尤甚，我們應(yīng)該把握這種變化趨勢。

　　其次，注冊會計師職業(yè)團體的利益與社會公眾不盡一致。如果政府不進行有效的監(jiān)管，注冊會計師的行為有可能損害社會公眾利益，甚至給社會帶來災(zāi)難性后果。因此，如果我國注冊會計師行業(yè)實行完全自律，政府一定要建立相應(yīng)的監(jiān)管機構(gòu)，否則，注冊會計師管理就會出現(xiàn)缺位。

　　第三，我國正處于轉(zhuǎn)型經(jīng)濟時期，有關(guān)法律、法規(guī)正在逐步完善，注冊會計師協(xié)會與政府有關(guān)部門協(xié)調(diào)、溝通的事情很多，如果注冊會計師行業(yè)完全自律，必然在這方面遇到許多困難。第四，注冊會計師協(xié)會不僅要代表注冊會計師的利益，還要維護社會公眾的利益，否則，它就不能取信于政府，政府也不會讓其進行自我管理。最后，職業(yè)道德是注冊會計師行業(yè)自律所必需的，而我國注冊會計師職業(yè)道德整體水平的提高需要幾代人的努力，不是一朝一夕所能完成的?；谝陨侠碛?，我們認為我國注冊會計師行業(yè)應(yīng)當實行政府監(jiān)管與自律相結(jié)合的管理模式。