內部審計現(xiàn)代企業(yè)論文經典范文(2)
內部審計論文范文篇三：《內部控制審計對審計費用的影響》
【摘 要】 文章以內部控制審計為視角，利用2008年和2009年深滬兩市的A股2 590家上市公司為截面數(shù)據(jù)，實證分析了內部控制審計對審計費用的影響。實證結果表明，在自愿進行內部控制審計階段，內部控制審計與審計費用存在顯著的負相關關系。
【關鍵詞】 內部控制審計; 審計費用; 自愿審計
引 言
2002年美國頒布了SOX法案。該法案的頒布標志著上市公司內部控制信息披露開始納入強制性信息披露范圍。同時，也首次以法律的形式提出對“財務呈報內部控制”的有效性進行審計。隨后，其他國家也出臺了相關的法規(guī)，都明確提出上市公司應對企業(yè)內部控制進行評估并由審計機構出具核實評價意見?？梢妰炔靠刂频挠行砸呀浺鹆烁鲊闹匾?，各國都相繼開展了內部控制審計業(yè)務，并對財務報告相關的內部控制有效性發(fā)表核實評價意見。
在這種背景下，我國也相應出臺了關于內部控制審計相關法規(guī)。對會計師事務所而言，內部控制審計是一個新型的審計業(yè)務，會增加會計師事務所的工作量與審計責任。事務所依據(jù)企業(yè)內部控制的情況需要擴大審計范圍，增加更多的實質性測試，這就會導致審計費用發(fā)生變化。而我國2011年1月1日內部控制審計業(yè)務已經開始在境內外同時上市的公司實施。在此之前，我國上市公司進行內部控制審計處于自愿審計階段。那么在自愿接受內部控制審計階段，從內部控制審計這個角度來探討其對審計費用的影響。在現(xiàn)在的審計市場上上市公司進行內部控制審計是否會如理論上那樣，導致審計費用增加?
一、文獻回顧
國內外關于審計費用問題的研究已有二十余年的歷史?？v觀國內外專家學者對審計費用的研究發(fā)現(xiàn)，專家學者們主要是從客戶特征、事務所特征、契約特征這三方面著手。
客戶特征方面，主要是從公司規(guī)模和業(yè)務復雜程度、財務風險等方面特征來描述的。Simunic(1980)通過建立實證分析模型，運用多元線性回歸方法考察了10個可能影響審計費用的因素，發(fā)現(xiàn)上市公司的規(guī)模是決定審計費用的最重要的因素，其次為上市公司業(yè)務復雜程度;Francis(1984)同樣發(fā)現(xiàn)被審計公司規(guī)模和業(yè)務復雜程度與審計費用顯著正相關。劉斌、葉建中、廖瑩毅(2003)認為上市公司的規(guī)模、經濟業(yè)務的復雜程度是影響我國上市公司審計收費的主要因素。Low、Tcn與Koh(1990)都研究了財務風險與審計費用之間的關系，研究發(fā)現(xiàn)被審計單位前幾年的盈虧狀況與審計費用顯著相關。張繼勛等(2005)構建了一個風險因子的審計費用回歸模型，研究發(fā)現(xiàn)我國審計市場上審計費用在某種程度上對風險因素進行了考慮，并得出結論：財務風險對審計費用有顯著的正相關性。
事務所特征，主要是探討事務所規(guī)模對審計費用的影響。Moizer(1997)針對事務所規(guī)模與審計定價二者關系的研究作了文獻回顧，發(fā)現(xiàn)“八大”有16%~17%的收費溢價;但Simunic(1980)通過研究沒有發(fā)現(xiàn)“八大”具有收費溢價。總體來說，事務所規(guī)模和聲譽溢價對審計費用的影響還是明顯存在的。耿建新、房巧玲(2006)持不同的意見，他們通過對客戶特征差異和事務所審計質量差異對審計收費的影響進行了控制，得到的結論是：國際四大所收取的審計費用并未顯著地高于我國本土事務所，由此二者認為，這可能說明在我國審計市場中，事務所并沒有僅僅因為“身份”的不同而導致其審計收費存在顯著差異。
契約特征，主要是探討審計任期、審計意見對審計費用的影響。劉斌、葉建中、廖瑩毅(2003)通過對590家上市公司進行實證分析，發(fā)現(xiàn)審計任期對審計收費并不具有重要影響。張艷、李書鋒(2004)發(fā)現(xiàn)反映事務所被連續(xù)聘任年限的變量變化顯著，且與審計收費呈負相關，即聘任年限越長，會計師事務所對客戶的情況就越熟悉，完成審計業(yè)務所需要的時間和所花費的成本就會越低;聘任年限越長，其相互關系越密切，上市公司逐步成為會計師事務所的老客戶，審計收費就會越低。李爽(2004)發(fā)現(xiàn)在審計任期的不同階段，審計定價水平是非均勻的，而且隨著審計任期的延長，審計收費也在逐步提高。韓厚軍、周生春(2003)研究發(fā)現(xiàn)審計意見的回歸系數(shù)在2001年為負相關，說明會計師出具標準無保留意見審計報告的審計費用不會增加，出具不干凈審計意見的審計費用反倒增加。張艷、李書鋒(2004)實證研究發(fā)現(xiàn)代表
審計意見類型的虛擬變量不顯著，表明注冊會計師是否出具標準無保留意見的審計報告與審計收費多少的相關性不大，標準無保留意見的審計報告并不能增加審計收費，進而說明我國目前不存在“購買審計意見”的行為。
縱觀國內外的文獻可以發(fā)現(xiàn)，對審計費用的研究從對其一般的影響因素開始，逐步深化到某些具體的影響因素，進一步到研究審計費用潛在的影響因素(劉運國等，2006)。本文主要從審計費用一般影響因素基礎上建立模型，研究內部控制審計對審計費用的影響。
二、研究設計
(一)研究假設
依據(jù)信號傳遞理論，在自愿進行內部控制審計階段，上市公司進行內部控制審計會向外界傳遞一個好的信息，即公司的財務報告信息更加真實可靠。但是內部控制審計不同于財務報告審計，會計師事務所進行內部控制審計時，需要對企業(yè)的財務報告相關的內部控制進行額外的測試，審計花費的時間更多，這就會導致審計費用增多。另外，在自愿進行內部控制審計階段，我國政策鼓勵上市公司對內部控制情況進行審計，會計師事務所發(fā)表的內部控制鑒證報告會引起很多人的關注，內部控制審核面臨更大的風險，審計時發(fā)表內部控制審計意見報告承擔的風險大，因此審計費用高。
基于此，本文提出假設：內部控制審計與審計費用正相關。
(二)樣本選取
本文選取了2009年和2008年在深滬兩市上市的A股上市公司。在樣本篩選的過程中，遵循以下原則：一是剔除未披露審計費用的上市公司;二是金融類公司與非金融類公司存在差異較大，因此剔除金融類公司;三是剔除距離年報披露上市不到一年的公司;四是從樣本公司中排除掉披露“部分審計費用”、“中期和年報審計費用”等的公司，以確保樣本數(shù)據(jù)都是支付給事務所的年報審計費用。
剔除上述不符合要求的上市公司后，總共得到了2 590家上市公司。其中2009年1 387家，2008年1 203家上市公司。進行內部控制審計的公司有613家，其中2009年379家，2008年234家。
需要說明的是，這里所指的審計費用是指年報審計費用和內部控制審計費用之和。因為目前上市公司很少有單獨披露內部控制審計費用的，而是把它和年報審計費用放在一起披露，稱為審計費用。另外：本文的審計費用包括差旅費，包括按應付實現(xiàn)制披露審計費用以及按權責發(fā)生制披露審計費用;由于差旅費占審計費用的比率不大，因此本文不考慮差旅費對審計費用的影響。
(三)變量選取(見表1)
1.被解釋變量
本文把審計費用(Lnfee)作為被解釋變量，用審計費用的自然對數(shù)表示。
2.解釋變量
內部控制審計(ICA)依據(jù)上市公司是否披露內部控制鑒證報告來取值。披露內部控制鑒證報告則ICA=1;否則
ICA=0。
3.控制變量
根據(jù)已有的文獻回顧分析，本文選取以下控制變量：
(1)上市公司規(guī)模。上市公司規(guī)模越大，相應的各種 經濟業(yè)務和需要處理的 會計事項也越多，這就導致上市公司固有風險和控制風險的水平也可能越高，注冊會計師在 審計時就需要調整審計測試的范圍，投入更多的時間和精力，花費的審計時間就會延 長，審計費用也就越高。以往專家學者都是用公司的資產總額來代表上市公司規(guī)模，為便于更好地合理分析數(shù)據(jù)，本文用上市公司總資產的自然對數(shù)(Lnasset)來表示上市公司規(guī)模。
(2)上市公司經濟業(yè)務的復雜程度。上市公司經濟業(yè)務的復雜程度，與客戶的 組織和業(yè)務的復雜程度相關。一般而言，以往的專家學者在研究時，通常用子公司的數(shù)目、應收賬款、存貨來形容公司業(yè)務復雜程度，會計師事務所在審計時，應收賬款和存貨與其他賬戶相比是比較復雜的，因此本文選擇應收賬款占總資產比重(REV)和存貨占總資產的比重(INV)作為公司經濟業(yè)務復雜程度的替代變量。應收賬款是企業(yè)最容易“藏污納垢”的地方(劉斌等，2003)，會計師事務所在審計時面臨很大的風險，在審計時就會更細心，尋求更多的審計證據(jù)，所需的時間就更多，上市公司支付的審計費用就更多。
(3)審計風險。審計風險是指會計報表存在重大的錯報或漏報，而審計人員審計后 發(fā)表不恰當審計意見的可能性(張繼勛等，2005)。會計師事務所在收取其贏得的審計報酬時會考慮由于審計風險所導致的預期訴訟風險，會導致審計費用的增加。本文所考慮的審計風險是指由經營風險與財務風險直接導致的會計師事務所應承擔的審計風險。上市公司的審計風險越大，所需測試的審計范圍就會增加，審計時間就會延長，審計費用就會更高。
根據(jù)以往學者研究，本文選取凈資產收益率(ROE)、流動比率(CR)、資產負債率(Lev)、長期負債占總資產比重這4個變量作為審計風險的替代變量。ROE是公司一個重要的盈利指標，當凈資產收益率處于保牌區(qū)間，其財務風險較大，持續(xù)經營能力弱(伍麗娜，2003)，此時公司進行盈余 管理的動機強，會計師事務所對這類公司進行審計時，承擔的審計風險大，故收取的審計費用高。而當凈資產收益率處于保配區(qū)間，財務風險相對較小，會計師事務所對其審計時，承擔的風險小，收取的審計費用相對較少。因此ROE與審計費用關系不能確定。上市公司的流動比率越高，企業(yè)的短期償債能力越強，審計風險就會越小。資產負債率和長期負債占總資產的比重，這兩個指標的對象值越不好，表明企業(yè)長期償債能力越弱，審計風險越小。
(4)公司治理。公司治理中，股權集中度是分析股權結構特征的一個重要依據(jù)。股權越集中的上市公司，大股東的利益與公司的利益息息相關，此時他們有強烈的動機對公司的經營管理層進行監(jiān)管，當大股東的持股比率越高，大股東的目標就會與公司的經營目標更趨于一致，此時二者之間的協(xié)同效應就更加明顯，這樣就會導致大股東會有足夠的能力與動力進行公司治理，對經營管理層進行監(jiān)管和控制，相應地減少了公司代理問題，也就相應地減少了公司的代理成本。從另一方面看，當大股東與公司的協(xié)同效應接近一致時，大股東與中小股東的目標就更一致了，此時他們之間的代理成本越低。公司的代理成本降低，相應的公司的固有風險和控制風險就越低，審計風險也相應地減少，審計費用也降低了。彭江平等(2006)研究得出，第一大股東的持股比率越高，審計費用越低。
(5)審計意見類型。依據(jù)信號傳遞理論，上市公司被出具非標準無保留審計意見時，會向市場上傳遞一個負面信號。因此當上市公司被出具非標準無保留審計意見時，就會積極地與會計師事務所進行溝通，這樣就會相對延長審計 工作時間，審計費用就會更高。對于會計師事務所而言，發(fā)表非標準無保留審計意見都會比較謹慎，一般都會追加審計程序，尋求更加有說服力的審計證據(jù)，導致耗費的時間延長，審計費用就會增加。
(6)上市公司所在地。上市公司所在地的經濟越發(fā)達，消費水平就越高，因此經濟發(fā)達地區(qū)的上市公司支付的 審計費用比 經濟不發(fā)達地區(qū)的上市公司支付的審計費用高。本文選用上市公司所在地的人均GDP的自然對數(shù)來代表上市公司所在地的經濟 發(fā)展程度。
(四)模型設計
在此基礎上，根據(jù)Simunic模型，本文設計 如下模型：
Lnfee=β0+β1ICA+β2Lnasset+β3REV+β4INV+β5ROE
+β6CR+β7Lev+β8LTL+β9Large+β10Opin+β11LnGDP+ε
三、實證結果
(一)描述性 統(tǒng)計結果
本文主要從內部控制審計情況這個角度對我國上市公司內部控制審計的情況進行簡單的描述性統(tǒng)計。
從表2總體上來看，2008年和2009年這兩年，未披露內部控制鑒證 報告的上市公司數(shù)量遠遠多于披露內部控制鑒證報告的上市公司數(shù)量。這是因為這段期間我國實行的是自愿性的內部控制審計。從縱向來看，上市公司在內部控制審計信息方面呈上升的趨勢。2008年我國上市公司進行內部控制審計的有234家，占19.45%;2009年披露內部控制鑒證報告的有379家，占27.34%。雖然每年所占比例不是很大，但至少每年呈現(xiàn)上升的趨勢，說明上市公司在內部控制鑒證報告的執(zhí)行力度上有進一步的提高，體現(xiàn)出上市公司對內部控制審計越來越重視了。因此本文收集了必要的數(shù)據(jù)，研究內部控制審計與審計費用之間的關系。
表3是對2008年和2009年審計費用的描述性統(tǒng)計，可以看出2008年1 203家樣本公司平均支付的審計費用為13.2428萬元，而2009年則平均支付13.2796萬元;從表2可以發(fā)現(xiàn)，在2009年新增了145家上市公司進行內部控制審計，這初步說明上市公司進行內部控制審計會導致審計費用增加。
本文選取2008—2009年間2 590家上市公司所有變量的描述性統(tǒng)計。從表4可以發(fā)現(xiàn)，2008—2009年審計費用的平均值為13.2625萬元，中位數(shù)為13.1224萬元，取值區(qū)間為11.51—18.37萬元，這說明，目前我國上市公司支付的審計費用總體上來說，沒存在極大的差異。另外，進行內部控制審計平均支付的費用為13.2977萬元，未執(zhí)行內部控制審計的上市公司支付的審計費用為13.2516萬元，這初步說明，執(zhí)行內部控制審計的公司支付的審計費用要比未執(zhí)行內部控制審計的公司多。具體還有待于后面的進一步檢驗。
(二)相關性檢驗
表5運用皮爾遜(Pearson)雙尾檢驗，對各個變量之間的相關性進行檢驗。從相關性矩陣發(fā)現(xiàn)，Lnfee與Lnasset、REV、CR、LTL、Large、Opin以及LnGDP的相關系數(shù)分別為0.678、-0.117、-0.113、0.190、0.216、-0.086、0.265，并且在1%的水平上顯著。表明審計費用與公司資產、應收賬款占總資產比率、流動比率、長期負債占總資產的比重、第一大股東持股比率、是否為非標審計意見、上市公司所在地的經濟發(fā)展程度顯著。一般而言，相關系數(shù)超過0.8的變量在分析時存在多重共線性問題。Lnfee與ICA雖不顯著但相關系數(shù)小，為0.027;與ROE、Lev都不顯著，但相關系數(shù)小。因此被解釋變量與各個自變量之間不存在多重共線性問題。
解釋變量與控制變量之間的相關系數(shù)絕對值最大的是與Opin的系數(shù)，為0.113，不超過0.5。說明解釋變量與控制變量之間不存在明顯的共線性問題?？刂谱兞恐g的相關系數(shù)絕對值最大的為Lnasset與LTL，為0.365，但也未超過0.5。說明控制變量之間不存在明顯的多重共線性問題，不需要特別關注。
(三)回歸分析
將2008年和2009年的數(shù)據(jù)代入 審計費用回歸模型中，運用SPSS進行多元線性回歸，分析結果如表6所示。
從表6中可以發(fā)現(xiàn)，Adj-R2處于0.53—0.55之間，模型的顯著性水平均為0.000。這說明模型擬合比較好，而且不同年份中所有變量的方差膨脹因子VIF都小于2，說明自變量之間不存在顯著的多重共線性問題。
在回歸模型中，筆者發(fā)現(xiàn)：
1.從2008年和2009年兩年的數(shù)據(jù)中可以發(fā)現(xiàn)，內部控制審計與審計費用在1%的水平上顯著，但是與預期符號不一致，即假設沒有得到驗證。一般而言，上市公司進行內部控制審計與審計費用正相關，但經過實際的數(shù)據(jù)分析并不是這樣的，出現(xiàn)這種情況的可能原因是：(1)在2008—2009年我國內部控制審計還處于自愿審計階段，在這個階段中，進行內部控制審計的公司多是內部控制質量好的公司(林斌、饒靜，2009)。 會計師事務所在對這些內部控制質量很好的上市公司進行財務報表審計時，本身承擔的審計風險較小，財務審計費用較少，且進行財務報表審計的時候，要對內部控制進行評審，對內部控制有較深入的了解，所以內部控制審計并不需要額外的過多的審計 工作，不會發(fā)生更多的審計成本。因此，進行內部控制審計的公司，審計費用反而低。(2)我國會計師事務所可能存在“低價攬客”競爭策略。在現(xiàn)階段，我國內部控制審計業(yè)務是一個新型的業(yè)務，在自愿進行內部控制審計的情況下，只有少數(shù)公司進行內部控制審計，會計師事務所為了爭取這為數(shù)不多的業(yè)務，就會在業(yè)務剛盛行開始時，采取低價競爭，爭取在起步階段獲得較多的客戶資源，為正式強制內部控制審計實施時得到更多的收入來源打下基礎。
2.控制變量中，上市公司資產規(guī)模、存貨占總資產的比重、長期負債占總資產的比重、審計意見類型、上市公司所在地的人均GDP與審計費用存在顯著的相關關系。其中，公司資產規(guī)模、審計意見類型、上市公司所在地人均GDP與審計費用在1%的水平上顯著相關，與預期假設一致;存貨占總資產的比重與審計費用也是在1%的水平上顯著相關，但是與預期符號不一致，可能的原因是我國注冊會計師對上市公司的存貨采取的是“監(jiān)而不盤”的審計程序，而非傳統(tǒng)意義上的監(jiān)盤程序。
3.控制變量中，凈資產收益率、流動比率、資產負債率、第一大股東持股比率，這4個變量與審計費用不存在顯著的相關關系。其中應收賬款占總資產比重與審計費用存在正相關關系，并與假設預期符號一致，但不具有 統(tǒng)計上的顯著。這說明注冊會計師在審計時對公司的應收賬款沒有給予足夠的重視。凈資產收益率、流動比率、資產負 債率與審計費用的相關關系與預期一致，但是不具有統(tǒng)計上的顯著性。在模型中，筆者用4個變量來替代審計風險，但除了長期負債占總資產的比重與審計費用存在顯著的相關關系外，其他的3個風險因素變量與審計費用不存在統(tǒng)計上的相關性。這說明，會計師事務所在審計時，對上市公司的財務風險關注程度不夠，這一點還有待于進一步完善。
四、研究結論與建議
本文是在上市公司自愿進行內部控制審計的背景下進行的，以2008年和2009年上市公司為樣本數(shù)據(jù)來分析內部控制審計對審計費用的影響。研究發(fā)現(xiàn)，內部控制審計與審計費用存在顯著的負相關關系，與預期假設不一致。這可能是由自愿進行內部控制審計的公司大多是內部控制質量好的上市公司以及會計師事務所采取低價攬客的這兩點原因造成的。另外，審計風險的4個替代變量與審計費用不存在顯著的相關關系。這說明在我國， 會計師事務所在 審計時，對上市公司的財務風險關注度不是很好。
筆者認為，現(xiàn)階段，有必要進一步完善審計費用披露的相關規(guī)定，要求上市公司單獨披露內部控制審計費用。這樣會更易于專家學者研究內部控制審計與內部控制審計費用的相關關系。另外，應該加強對會計師事務所的監(jiān)管，防止上市公司與會計師事務所之間“串通”各自取得滿足自身利益的需要。因此政府有必要加強對會計師事務所的監(jiān)管。
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